"Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение стоимости материальных ценностей). Этот счет применяют также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции и т.п.

Порядок отражения на счетах сумм снижения материальных ценностей следующий. Перед составлением, как правило, годового бухгалтерского баланса фактическую себестоимость заготовления (приобретения) материалов сравнивают с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Сравнение двух оценок осуществляют по испорченным материалам, сырью, другим производственным запасам, которые полностью или частично устарели или рыночные цены на них устойчиво снижаются. Если фактическая себестоимость оказывается ниже текущей рыночной стоимости, в качестве балансовой оценки материальных ценностей принимают наименьшую, то есть фактическую себестоимость. Если текущая рыночная стоимость оказывается ниже фактической себестоимости, то материальные ценности в балансе отражают по текущей рыночной стоимости, а в отчете о прибылях и убытках признают убыток от снижения стоимости запасов.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г. N 60н, следует исходить из требований осмотрительности, то есть большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Организация в отчетном периоде не должна допустить завышения стоимости материальных ценностей и необходимости признания в будущем убытков, относящихся к данному периоду.

Под текущей рыночной стоимостью (или стоимостью возможной продажи) материальных ценностей понимают сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи соответствующих запасов. При определении текущей рыночной стоимости целесообразно основываться на доступной в момент оценки наиболее надежной информации. Целесообразно учитывать также колебания цен, связанные с событиями, произошедшими после отчетной даты (в соответствии с ПБУ "События после отчетной даты" 7/98 , утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 25 ноября 1998 г. N 56н), и подтверждающими условиям, имевшими место на конец отчетного периода.

Сопоставление фактической себестоимости с текущей рыночной стоимостью следует проводить по каждому номенклатурному номеру, а в отдельных случаях - по группам однородных материальных ценностей. Не рекомендуется допускать уменьшение стоимости, например, всех строительных материалов, запасных частей, топлива, сырья или материалов.

Признание стоимости возможной продажи в качестве балансовой оценки материалов не меняет их стоимости в бухгалтерском учете. На суммы снижения стоимости материальных ценностей образуют резервы за счет прибыли отчетного года.

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражают в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". Поэтому операции с переходящими остатками материальных ценностей в следующем отчетном периоде отражают в балансе без учета снижения их стоимости.

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делают запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Остаток на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" характеризует разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью, относящуюся исключительно к материалам на конец отчетного периода.

При закрытии этого счета исходят из предположения, что все переходящие остатки материальных ценностей будут полностью израсходованы в течение следующего отчетного периода.

Аналитический учет по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" ведут по каждому резерву.

СЧЕТ 14 "РЕЗЕРВЫ ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ МАТЕРИАЛЬНЫХ

ЦЕННОСТЕЙ" КОРРЕСПОНДИРУЮТ СО СЧЕТАМИ:

N п/п		Корреспондирующий счет

Дт 91 (прочие расходы) Кт 10 и Дт 14 Кт 91 (прочие доходы)или Дт 14 Кт 10?

Предприятием в конце 2016 года был начислен резерв под обесценение материальных ценностей. Во втором квартале 2017 года принято решение списать часть ТМЦ (счет 10), которые были учтены при расчете Резерва. какими проводками отразить это списание?Были проводки по начислению Резерва:Дт 91.1(прочие расходы) Кт 14Как отразить списание ТМЦ со счета 10?

В бухучете будут следующие проводки:

Дебет 91-2 Кредит 14 - отражено создание резерва под снижение стоимости ТМЦ;

Дебет 91-2 Кредит 10 – списана стоимость материалов;

Дебет 14 Кредит 91-1 - списана сумма резерва под снижение стоимости ТМЦ.

Обоснование

Про счет 14, где отражают уценку товаров, материалов и продукции

Как вы отразите в бухучете уценку МПЗ

ООО «Мастер» ремонтирует автомобили. На складе хранятся запасные части к старым моделям машин в количестве 10 штук. Эти запчасти бухгалтер приходовал по фактической себестоимости - 200 000 руб. (без НДС). А их текущая рыночная стоимость - 150 000 руб. В октябре директор издал приказ уценить каждую запчасть до 15 000 руб. за штуку. Общая сумма уценки составила 50 000 руб. (200 000 – 150 000). В этом же месяце запчасти продали по сниженной цене - 17 700 руб. за штуку (в том числе НДС - 2700 руб.). Отразите эти события в бухгалтерском учете ООО «Мастер». Условимся, что предприятие является малым и не применяет положения ПБУ 18/02 .

Что сделать в учете, если рыночная цена стала ниже себестоимости

Товарно-материальные ценности дешевеют по разным причинам. Морально устарели или истрепались, пока лежали на витрине. В продаже появилась новая, более удачная модель. Спрос упал в связи с кризисом. В таких ситуациях текущая рыночная стоимость материалов, товаров или готовой продукции может стать ниже их фактической себестоимости. Если оставить все как есть, данные бухгалтерского учета и отчетности перестанут быть достоверными. Менять стоимость, по которой ТМЦ числятся в учете, тоже нельзя. Об этом сказано в пункте 12 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Но выход из этой ситуации есть - можно уценить товар и отразить эту операцию в бухучете.

Товары, материалы и готовую продукцию уценивают по приказу руководителя организации. Перед этим проводят инвентаризацию, чтобы определить, что именно уценивать. Оформить результаты инвентаризации можно описью-актом по форме № 1 , утвержденной Инструкцией от 5 мая 1986 г. Минфина СССР № 75 и Госкомцен СССР № 10–17/1500–25 . Или на бланке, который компания разработала самостоятельно и утвердила в учетной политике.

Важная деталь

Запаситесь документами, подтверждающими, что ТМЦ подешевели. Например, заключением оценщика или справкой из статистки.

После инвентаризации составляют акт об уценке. Например, по форме № МХ-15 (утв. постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66). В нем приводят причину уценки и признаки снижения качества ТМЦ, новую и старую цены. Расчет текущей рыночной стоимости материалов нужно подтвердить документально. Организация вправе использовать любые источники информации. Например, данные, полученные от изготовителя, в отделении статистики, в торговой инспекции, из журналов и газет. Можно обратиться и к независимым оценщикам.

Как отразить уценку в бухгалтерском учете

Чтобы отразить уценку в бухучете, придумали создавать резерв под снижение стоимости ТМЦ. В Плане счетов для него есть специальный счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Сумму, на которую снизилась стоимость, отражают по кредиту этого счета. И одновременно включают ее в состав прочих расходов. То есть дебетуют счет 91 «Прочие доходы и расходы» ( п. 11 ПБУ 10/99). В нашей задачке с ООО «Мастер» сумма уценки равна 50 000 руб.

Проводка такая:

Когда товар уценили, тогда резерв и создают. Можно начислять его хоть каждый день, если требуется. По окончании года стоимость уцененных материалов попадает в баланс за вычетом созданного резерва. Такой порядок предусмотрен пунктом 25 ПБУ 5/01.

Шпаргалка

Возможные субсчета к счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

14.1 «Резерв для сырья и материалов».

14.2 «Резерв для топлива».

14.3 «Резерв для тары и тарных материалов».

14.4 «Резерв для запасных частей».

14.5 «Резерв для прочих материалов».

14.6 «Резерв для инвентаря и хозяйственных принадлежностей».

14.7 «Резерв для специальной оснастки и одежды».

14.8 «Резерв для активов не дороже 40 000 руб. или сроком службы не более 12 месяцев».

14.9 «Резерв для готовой продукции».

14.10 «Резерв для товаров».

На какой счет относят резерв по мере его использования

Для готовой продукции или товаров, под снижение стоимости которых создавался резерв, рано или поздно найдется покупатель. А материалы уйдут в производство. Или их продадут, как в задачке. Тогда резерв понадобится включить в прочие доходы. Для этого делают запись по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Такую же проводку создают, если судьба ранее обесценившихся материалов еще не решена, но их рыночная цена снова выросла.

В нашей задачке с ООО «Мастер» проводки должны быть такие:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

Счет 14 бухгалтерского учета — это активно-пассивный счет «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», служит для обобщения информации о резервах по отклонению (от рыночной) и снижению стоимости (для уточнения их оценки):

• ценностей (сырьё, материалы, топливо);
• незавершенного производства;
• готовой продукции;
• товаров и других средств в обороте.

Резерв создают непосредственно перед составлением годового бухгалтерского баланса. Сумма резерва вычисляется по каждому наименованию или номенклатурному номеру отдельно, а в некоторых случаях – по группам однородных материальных ценностей по формуле:

Резерв не создаётся по МПЗ, если на отчётную дату фактическая себестоимость готовой продукции превышена рыночной и по укрупнённым группам: все товары или все материалы.

Счет 14 в бухгалтерском учете: проводки

Счёт 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» плана счетов бухгалтерского учёта является активно-пассивным. Образование резерва отражается по кредиту счёта, а восстановление зарезервированной суммы или повышение рыночной стоимости – по дебету.

Аналитический учёт по 14 счету ведут каждому виду резерва. Стоимость ТМЦ отражается в балансе (актив) за минусом суммы созданного резерва.

Основные проводки и корреспонденция счета 14 отражены в таблице:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Примеры операций и проводок по 14 счету

Пример 1. Уценка товаров

Допустим, ООО «Примъ» была приобретена группа товаров, стоимостью 23 000 руб. По итогам 3 квартала 2016 года была произведена их уценка, в связи с потерей товарного вида до 18 000 руб. В марте 2017 года было реализовано 8 шт. за 14 400 руб.

Таблица проводок по 14 счету при уценке товаров в ООО «Примъ»:

Дт	Кт	Сумма проводки, руб.	Описание проводки	Документ-основание
60	41.01	23 000	Товары приняты к учёту	Товарная накладная
91.02	14.01	5 000	Резерв под снижение стоимости создан	Приказ руководителя, Бухгалтерская справка
99	68.04.2	1 000	Постоянное налоговое обязательство	Бухгалтерская справка
62.01	90.01.1	14 400	Отражена выручка по реализации товаров	Товарная накладная
90.03	68 НДС	2 197	Начисление НДС с реализации	Счёт-фактура
90.02.1	41.01	18 400	Отражено списание себестоимости	Товарная накладная
14	91.02	4 000	Списание суммы резерва	Бухгалтерская справка
68.04.2	99	800	Постоянный налоговый актив	Бухгалтерская справка

Пример 2. Снижение стоимости ТМЦ

Допустим, по итогу 2015 года АО «­­­Ирэт» имеет на балансе партию кирпича 35 000 шт. с фактической себестоимостью – 08,10 руб/шт. Общая стоимость составляет 283 500 руб. В течение отчётного года цена на данный вид товара падала и, на основании информации товарно-сырьевой биржи, рыночная стоимость одного кирпича по итогу 2015 года составила – 5 руб. Общая рыночная стоимость составляет 175 000 руб. В начале 2016 года было продано 20 000 шт. кирпича.

Соответственно, часть резерва подлежит списанию: 108 500,00:35 000,00*20 000,00, а именно – 62 000 руб.

Таблица проводок по 14 счету при снижении стоимости ТМЦ:

В балансе АО «Ирэт» материалы показаны по текущей рыночной стоимости, а в Отчёте о финансовых результатах — убыток от снижения их стоимости, благодаря чему АО «Ирэт» не завысила стоимость материалов в отчётности и обезопасила себя от необходимости признания в будущем убытков данного периода.

Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью

и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости (п. 25 ПБУ 5/01).

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете по кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»

Пример 8.25

На балансе организации числятся строительные материалы стоимостью 14 200 руб. Текущая рыночная стоимость этих материалов на конец 2004 г. составляет 10 100 руб.

Организацией создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей на сумму 4100 руб. (14 200 руб. - 10 100 руб.).

Составим бухгалтерскую проводку:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

На сумму созданного резерва - 4100 руб.

В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делается запись по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Аналогичная запись делается при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»).

Пример 8.26

В 2005 г. часть строительных материалов (пример 3.25) реализована на сторону. Учетная стоимость реализованных материалов - 8000 руб. Продажная стоимость - 11 800 руб. (в том числе НДС -1800 руб.).

Определим сумму резерва, приходящуюся на реализованные материалы и подлежащую восстановлению:

8000 руб. : 14 200 руб. х 4100 руб. = 2310 руб.

Составим бухгалтерские проводки:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 91 «Про чие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»

На сумму выручки от продажи материалов - 11 800 руб.;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»

На сумму НДС - 1800 руб.;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 10 «Материалы»

На учетную стоимость проданных материалов - 8000 руб.;

Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы»

На сумму восстановленного резерва - 2310 руб.;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит 99 «Прибыли и убытки»

На сумму сальдо прочих доходов и расходов по итогам операции продажи материалов - 4310 руб. (11800 руб.-1800 руб.-8000 руб.+ 2310 руб.).

Контрольное задание

Ситуация. На конец отчетного года учетная стоимость материалов составляет 330 500 руб. Текущая рыночная стоимость - 250 000 руб. В следующем отчетном периоде в производство списаны материалы на сумму 280 000 руб.

Задание. Составить проводки по созданию и восстановлению резерва под снижение стоимости материальных ценностей, списанию материалов в производство.

Снижение рыночной цены на материальные ценности — явление не столь уж редкое. Вместе с тем в бухгалтерском учете эти ценности учитываются по фактической себестоимости, которую изменять нельзя. Для того чтобы бухгалтерская отчетность отражала в этом случае рыночную цену, организации создают резервы под снижение стоимости материальных ценностей. О том, как правильно создавать и восстанавливать такие резервы, читайте в статье.

Пункт 35 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" предписывает отражать числовые показатели в балансе в нетто-оценке. Иначе говоря, за вычетом регулирующих величин. Одним из видов этих величин являются резервы под снижение материальных ценностей.

Механизм "регулирования" стоимости с помощью таких резервов достаточно прост. Допустим, организация выявила, что рыночная стоимость материальной ценности ниже ее себестоимости, по которой она принята к учету. В таком случае на сумму разницы организация создает резерв. В соответствующую строку баланса стоимость материальной ценности включается за вычетом суммы резерва. Сам же резерв в балансе отражать не нужно.

Такой способ создания резерва учитывает требование (принцип) осмотрительности. Пункт 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" определяет его как большую готовность организации к признанию в бухучете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Согласно этому принципу активы организации следует отражать в балансе так:

• если реализационная (рыночная) стоимость актива выше его себестоимости, то в балансе этот актив отражается по себестоимости;
• если реализационная (рыночная) стоимость актива ниже его себестоимости, то в балансе актив учитывается по реализационной стоимости.

Таким образом, если рыночная стоимость материальной ценности окажется выше ее себестоимости, резерв не создается.

В каких случаях создают резервы

Необходимость создания резервов под снижение стоимости материальных ценностей определена в ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов".

В п. 25 этого ПБУ указаны три ситуации, приводящие к созданию резерва:

• материально-производственные запасы (МПЗ) морально устарели;
• МПЗ полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
• текущая рыночная стоимость, стоимость продажи МПЗ снизилась.

Резерв создается на разницу между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их себестоимостью, по которой они приняты к учету.

Порядок образования резервов установлен в п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее — Методические указания).

В этом документе определены требования по уровню детализации объектов, для которых создаются резервы.

Так, резервы следует формировать по каждой единице МПЗ, принятой к учету, а также по отдельным их видам (группам) — партии товара, номенклатурному номеру материала и т.д. Вместе с тем группы МПЗ не должны быть излишне укрупненными (например, вспомогательные материалы или товары).

Если в организации имеются материально-производственные запасы, морально устаревшие или потерявшие первоначальные качества, то при создании резерва надо учесть следующее. Такие запасы организация нередко использует в производстве другой продукции как более дешевый аналог. Нужно ли в данном случае создавать резерв или нет, зависит от стоимости произведенной готовой продукции. Если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой продукции соответствует или превышает ее фактическую себестоимость, резерв для МПЗ не создается.

Расчет величины резерва

Текущая рыночная стоимость и величина созданного резерва должны быть подтверждены расчетом. В нем, в частности, надо описать источники и способы получения информации о рыночной цене МПЗ.

В Методических указаниях сказано, что расчет текущей рыночной цены можно проводить на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При этом во внимание будут приниматься факты, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела деятельность.

При расчете резерва нужно также определить критерий существенности. Действительно, в ПБУ 5/01 и Методических указаниях говорится о разнице между себестоимостью и рыночной стоимостью МПЗ. Возникает вопрос: при каком же значении этой разницы нужно создавать резерв — 3, 5, 7,5, 10% или же при любом?

В данном случае надо руководствоваться п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. В этом пункте сказано, что решение организацией вопроса, является показатель существенным или нет, зависит от оценки последнего, его характера и конкретных обстоятельств возникновения.

Следовательно, организация должна сама определить критерий существенности для каждого вида МПЗ, по которому возможно создание резерва.

Способы составления расчета (методика) для каждого наименования или группы МПЗ необходимо зафиксировать в учетной политике организации.

Пример 1 . ООО "Ларго" занимается оптовой торговлей автомобильными запчастями. В учетной политике организации определены условия создания резерва под снижение стоимости товаров группы "кузовные запчасти" (для каждого номенклатурного номера). А именно:

• реализация менее 25% товаров в течение календарного года;
• превышение балансовой стоимости товаров на 10% над рыночной ценой (без учета НДС).

Информацию о текущей рыночной цене товаров этой группы в бухгалтерию предоставляет маркетинговый отдел организации.

Методика расчета величины резерва предполагает учет стоимости каждой партии товаров.

Примечание. Регулирующие величины

Отражение показателей в бухгалтерском балансе в нетто-оценке соответствует применяемому в МСФО понятию так называемой справедливой стоимости.

В отличие от "исторической стоимости", то есть себестоимости, "справедливая стоимость" более точно отражает текущую доходность актива.

Применение нетто-оценок является способом внутренней корректировки баланса с помощью регулирующих величин, отражаемых на контрарных счетах. В Плане счетов бухгалтерского учета представлены следующие контрарные счета:

• 02 "Амортизация основных средств";
• 05 "Амортизация нематериальных активов";
• 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей";
• 42 "Торговая наценка";
• 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений";
• 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Эти счета являются пассивными, уточняющими сумму активного счета. В связи с этим они называются контрактивными.

Создание резерва

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учитываются на одноименном балансовом счете 14.

Инструкция по применению Плана счетов устанавливает, что счет 14 используется при создании резервов для сырья, материалов, топлива, товаров, готовой продукции, а также незавершенного производства и т.п.

Таким образом, перечень активов, для которых согласно Плану счетов можно создавать резервы под снижение стоимости, по сравнению с ПБУ 5/01 расширен (это находит отражение и в названии счета). Помимо материально-производственных запасов в этот перечень включено незавершенное производство, которое МПЗ не является (п. 4 ПБУ 5/01).

Вместе с тем специфика счета 20 "Основное производство", на котором отражается незавершенное производство, такова, что он является накопительным. На нем собираются разные виды расходов (стоимость материалов, услуг, сумма начисленной амортизации и т.д.). И пока производственный процесс не завершен выпуском готовой продукции, фактическая себестоимость объекта учета еще не сформирована. Поэтому применение методики создания резерва, которая установлена для МПЗ, на наш взгляд, представляется проблематичным.

Заметим также, что перечень активов, для которых создается резерв под снижение стоимости материальных ценностей, в Инструкции по применению Плана счетов вообще открыт.

Таким образом, счет 14 является контрактивным счетом к счетам:

• 10 "Материалы";
• 11 "Животные на выращивании и откорме";
• 41 "Товары";
• 43 "Готовая продукция".

Резерв образуется за счет финансовых результатов организации, что в учете отражается записью:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 14.

Пример 2 . Воспользуемся условиями примера 1.

В декабре 2003 г. ООО "Ларго" приобрело три партии автомобильных спойлеров по цене 1200, 1300 и 1400 руб.

В течение 2004 г. было продано менее 15% общего количества приобретенных спойлеров. При инвентаризации на конец года было подтверждено наличие 100 спойлеров, в том числе:

• 30 шт. по цене 1200 руб.;
• 50 шт. по цене 1300 руб.;
• 20 шт. по цене 1400 руб.

ООО "Ларго" согласно учетной политике применяет способ оценки по средней себестоимости.

Средняя себестоимость одного спойлера — 1290 руб.

((1200 руб. х 30 шт. + 1300 руб. х 50 шт. + 1400 руб. х 20 шт.): 100 шт.)).

Текущая рыночная стоимость спойлеров по данным маркетингового отдела на конец 2004 г. равна 1000 руб. (без учета НДС).

Сложившиеся условия удовлетворяют критериям формирования резерва, утвержденным в учетной политике ООО "Ларго". Поэтому приказом руководителя было принято решение о создании резерва под снижение стоимости спойлеров.

Величина резерва составила 29 000 руб. ((1290 руб. — 1000 руб.) х 100 шт.).

Создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей

отражена такая операция:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 14 субсчет "Товары на складе"

• 29 000 руб. — образован резерв под снижение стоимости спойлеров.

В бухгалтерском учете отчисления в оценочные резервы являются операционными расходами. На это указывает п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации". Однако гл. 25 Налогового кодекса не предусматривает создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей для целей налогообложения прибыли.

Следовательно, одновременно с отражением в учете образованного резерва необходимо признать постоянную разницу в размере этого резерва и постоянное налоговое обязательство.

Пример 3

После отражения операции по образованию резерва бухгалтер ООО "Ларго" должен сделать следующую запись:

Дебет 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства (активы)" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

• 6960 руб. (29 000 руб. х 24%) — признано возникновение постоянного налогового обязательства.

Восстановление зарезервированной суммы

Резерв может быть восстановлен в период, следующий за отчетным, в двух случаях. А именно: при списании материальных ценностей, по которым образован резерв, либо при повышении их рыночной стоимости.

В бухгалтерском учете восстановление резерва отражается записью:

Для целей исчисления налога на прибыль сумма восстановленного резерва не учитывается, так как в налоговом учете он не создавался. В связи с этим в бухгалтерском учете организации возникают постоянная разница на сумму восстанавливаемой части резерва и соответствующий ей постоянный налоговый актив.

Пример 4 . Воспользуемся условиями предыдущих примеров.

В мае 2005 г. ООО "Ларго" реализовало 35 спойлеров.

Средняя величина резерва на один спойлер — 290 руб. (29 000 руб. : 100 шт.). Сумма, на которую должен быть восстановлен резерв, составила 10 150 руб. (290 руб. х 35 шт.).

Помимо обычных проводок по реализации и списанию товара в бухучете надо отразить такую операцию:

Дебет 14 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 10 150 руб. — восстановлена часть резерва под снижение стоимости спойлеров.

Кроме того, ООО "Ларго" признает постоянную разницу в сумме восстанавливаемой части резерва и постоянный налоговый актив:

• 2436 руб. (10 150 руб. х 24%) — отражен постоянный налоговый актив.

Обратите внимание: восстанавливать созданный резерв нужно не только при выбытии материальных ценностей, но и при повышении их текущей рыночной цены. Для этого в течение отчетного года надо фиксировать рыночную цену в порядке, установленном в учетной политике организации.

Пример 5 . Воспользуемся условиями предыдущих примеров.

В июле 2005 г. ООО "Ларго" получило информацию о повышении текущей рыночной цены на автомобильные спойлеры с 1000 до 1200 руб. (без учета НДС).

ООО "Ларго" должно восстановить сумму резерва, которая на дату составления полугодовой отчетности (30 июня) равнялась 18 850 руб. (29 000 руб. — 10 150 руб.).

На балансе ООО "Ларго" на начало июля числилось 65 спойлеров (100 шт. — 35 шт.) по средней стоимости 1290 руб.

В связи с повышением рыночной стоимости величина резерва должна быть равна 5850 руб. ((1290 руб. — 1200 руб.) х 65 шт.).

Следовательно, резерв необходимо восстановить на сумму 13 000 руб. (18 850 руб. — 5850 руб.). В учете это отражается такой проводкой:

Дебет 14 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

• 13 000 руб. — восстановлена часть резерва под снижение стоимости спойлеров.

Эта же сумма может быть получена и другим способом. Для этого величину изменения текущей рыночной цены надо умножить на число единиц товара в учете ((1200 руб. — 1000 руб.) х 65 шт.).

Одновременно бухгалтер ООО "Ларго" должен отразить признание постоянного налогового актива:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства (активы)"

• 3120 руб. (13 000 руб. х 24%) — отражен постоянный налоговый актив.

До составления годовой отчетности организация проводит инвентаризацию, в том числе проверяются и образованные оценочные резервы. При необходимости сумма резерва корректируется в сторону увеличения или уменьшения.

Резервы в бухгалтерской отчетности

Резерв, образованный под снижение стоимости материальных ценностей, в балансе не отражается. Материальные ценности, для которых создавались резервы под снижение стоимости, показываются в балансе в уточненной оценке за вычетом суммы резерва.

Таким образом, если в организации резервы формировались для материальных ценностей, отражаемых по разным строкам баланса, то сальдо счета 14 надо распределить для уменьшения сумм соответствующих строк, например:

• строки 211 — сырье и другие аналогичные ценности;
• строки 214 — готовая продукция и товары для перепродажи.

Для упрощения этой процедуры на счете 14 целесообразно открывать субсчета.

Кроме того, информация о созданном резерве отражается в разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" Отчета о прибылях и убытках по строке "Отчисления в оценочные резервы".

В.В.Олифиров

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

СЧЕТ 14 «РЕЗЕРВЫ ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ

МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ»

Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» предназначен для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. ценностей, определившейся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение стоимости материальных ценностей).

Счет 14 в бухгалтерском учете: Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

Этот счет применяют также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции и т.п.

Порядок отражения на счетах сумм снижения материальных ценностей следующий. Перед составлением, как правило, годового бухгалтерского баланса фактическую себестоимость заготовления (приобретения) материалов сравнивают с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Сравнение двух оценок осуществляют по испорченным материалам, сырью, другим производственным запасам, которые полностью или частично устарели или рыночные цены на них устойчиво снижаются. Если фактическая себестоимость оказывается ниже текущей рыночной стоимости, в качестве балансовой оценки материальных ценностей принимают наименьшую, то есть фактическую себестоимость. Если текущая рыночная стоимость оказывается ниже фактической себестоимости, то материальные ценности в балансе отражают по текущей рыночной стоимости, а в отчете о прибылях и убытках признают убыток от снижения стоимости запасов.

В соответствии с по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 декабря 1998 г. N 60н, следует исходить из требований осмотрительности, то есть большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Организация в отчетном периоде не должна допустить завышения стоимости материальных ценностей и необходимости признания в будущем убытков, относящихся к данному периоду.

Под текущей рыночной стоимостью (или стоимостью возможной продажи) материальных ценностей понимают сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи соответствующих запасов. При определении текущей рыночной стоимости целесообразно основываться на доступной в момент оценки наиболее надежной информации. Целесообразно учитывать также колебания цен, связанные с событиями, произошедшими после отчетной даты (в соответствии с ПБУ «События после отчетной даты» 7/98, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 25 ноября 1998 г. N 56н), и подтверждающими условиям, имевшими место на конец отчетного периода.

Сопоставление фактической себестоимости с текущей рыночной стоимостью следует проводить по каждому номенклатурному номеру, а в отдельных случаях — по группам однородных материальных ценностей. Не рекомендуется допускать уменьшение стоимости, например, всех строительных материалов, запасных частей, топлива, сырья или материалов.

Признание стоимости возможной продажи в качестве балансовой оценки материалов не меняет их стоимости в бухгалтерском учете. На суммы снижения стоимости материальных ценностей образуют резервы за счет прибыли отчетного года.

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражают в учете по кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». Поэтому операции с переходящими остатками материальных ценностей в следующем отчетном периоде отражают в балансе без учета снижения их стоимости.

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делают запись по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Остаток на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» характеризует разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью, относящуюся исключительно к материалам на конец отчетного периода.

При закрытии этого счета исходят из предположения, что все переходящие остатки материальных ценностей будут полностью израсходованы в течение следующего отчетного периода.

Аналитический учет по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» ведут по каждому резерву.

СЧЕТ 14 «РЕЗЕРВЫ ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ МАТЕРИАЛЬНЫХ

ЦЕННОСТЕЙ» КОРРЕСПОНДИРУЮТ СО СЧЕТАМИ:

Как и зачем создают резерв под снижение стоимости МПЗ

Когда цены на сырье и материалы падают, одним из наиболее актуальных вопросов при составлении бухгалтерской отчетности становится справедливая оценка стоимости активов, в том числе МПЗ. В таких случаях нормативно-правовые акты по бухучету предписывают организациям создавать резервы <1>.

Итак, зачем это нужно, когда это является обязательным и как это делать?

<1> Пункт 25 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

Зачем создают резерв

Во-первых, с помощью резерва вы донесете до пользователя отчетности информацию о справедливой стоимости активов, принадлежащих организации. Во-вторых, таким образом вы сможете правильно сформировать финансовый результат как отчетного, так и следующих периодов.

Обязательно резерв нужно создавать, когда снижается не только стоимость МПЗ, но и цена продажи произведенной из них продукции. Когда стоимость материалов снизилась, но цена продукции не изменилась, то создавать резерв в принципе не обязательно <2>.

Хотя если вы хотите добиться достоверности отчетности, никто не запретит вам создавать резервы под обесценение МПЗ и тогда, когда стоимость продукции не изменяется. Ведь вы можете прекратить выпуск продукции и решить продать МПЗ, цена которых снизилась. Таким образом, создав резерв при снижении стоимости МПЗ и неизменной цене по продукции, вы выполните требование осмотрительности <3>.

<2> Пункт 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.
<3> Пункт 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

Как отразить создание резерва в бухучете и отчетности

Величина резерва рассчитывается как разность между рыночной стоимостью МПЗ и затратами на их приобретение, то есть их учетной стоимостью <4>.

Создание резерва по каждому объекту учета отражают записью по дебету счета 91-2, субсчет "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" <5>. По мере списания в производство МПЗ, под снижение стоимости которых образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается: дебет счета 14 кредит счета 91-1, субсчет "Прочие доходы".

При создании резерва учетная стоимость МПЗ не изменяется, и только в отчетности она показывается за вычетом резерва.

В налоговом учете создание резервов под снижение стоимости МПЗ не предусмотрено, что приводит к образованию постоянных разниц <6>.

Примечание

Есть и альтернативный вариант учета МПЗ. Он заключается в том, что имущество списывается с баланса в периоде, когда произошло обесценение, а затем принимается на учет вновь, но уже по новой (сниженной) цене. Плюс этого метода в том, что в этом случае резерв можно не создавать.

Рассмотрим на примере, как отразить в учете создание и восстановление резерва.

Пример. Создание резерва под обесценение МПЗ

Условие

Организация в ноябре 2008 г. закупила кожу по 10 000 руб. за кв. м для производства сапог (продажная цена — 15 000 руб.). В 2009 г. цена на кожу упала до 6000 руб. за кв. м, а на сапоги — до 7000 руб. за пару.

В 2009 г. на разницу между рыночной стоимостью кожи и ее учетной (балансовой) стоимостью был создан резерв — 4000 руб. (10 000 руб. — 6000 руб.).

Решение

В бухгалтерском учете проводки будут сделаны следующие (без учета других затрат для упрощения примера).

Содержание операции	Дт	Кт	Сумма
На 31 декабря 2009 г.
Создан резерв под снижение стоимости кожи	91-2 "Прочие расходы"	14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"	4 000
Отражено постоянное налоговое обязательство (4000 руб. x 20%)	99, субсчет "Постоянные налоговые обязательства"	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	800
На дату списания кожи в производство (2010 г.)
Списана стоимость кожи, используемой при пошиве сапог	20 "Основное производство"	10 "Материалы"	10 000
Изготовлены сапоги	43 "Готовая продукция"	20 "Основное производство"	10 000
Восстановлен резерв под снижение стоимости кожи	14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"	91-1 "Прочие доходы"	4 000
Отражен постоянный налоговый актив	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	99, субсчет "Постоянный налоговый актив"	800
На дату продажи сапог (2010 г.)
Отражена выручка от продажи сапог	62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"	90-1 "Выручка"	7 000
Списана себестоимость сапог	90-2 "Себестоимость продаж"	43 "Готовая продукция"	10 000

Таким образом, если не учитывать другие операции, то по итогам 2010 г.

организация получит прибыль 1000 руб. (7000 руб. + 4000 руб. — 10 000 руб.), а по итогам 2009 г. — убыток в сумме 4000 руб. Если бы резерв создан не был, то у организации в 2010 г. образовался бы убыток 3000 руб. (7000 руб. — 10 000 руб.), а в 2009 г. финансовый результат был бы нулевым.

Отчетность за 2009 г. (в тысячах рублей) будет заполнена следующим образом.

31 декабря 2009 г.
Бухгалтерский баланс на ——————
—————————-T—————T—————T—————¬
¦ Актив ¦Код показателя ¦ На начало ¦ На конец ¦
¦ ¦ ¦отчетного года¦ отчетного ¦
¦ ¦ ¦ ¦ периода ¦
+—————————+—————+—————+—————+
¦II. Оборотные активы ¦ ¦ ¦ ¦
¦Запасы ¦210 ¦10 ¦6 ¦
+—————————+—————+—————+—————+
¦в том числе: ¦ ¦ ¦ ¦
¦сырье, материалы и другие ¦211 ¦10 ¦6 ¦
¦аналогичные ценности ¦ ¦ ¦ ¦
L—————————+—————+—————+—————

В пассиве баланса сумма образованного резерва не показывается <7>.

2009 г.
Отчет о прибылях и убытках за ——-
—————————————————T———————¬-¬
¦ Показатель ¦ За отчетный перио䦦¦
+———————————————T—-+ ¦¦¦
¦ наименование ¦ код¦ ¦¦¦

¦Прочие расходы ¦100 ¦(4) ¦¦¦
+———————————————+—-+———————+++
¦Справочно: ¦ ¦ ¦¦¦
¦Постоянные налоговые обязательства (активы) ¦200 ¦(1) ¦¦¦
L———————————————+—-+———————L-
————————————————————————¬-¬
¦ Расшифровка отдельных прибылей и убытков ¦¦¦
+———————————————T————————-+++
¦ Показатель ¦ За отчетный период ¦¦¦
+—————————————T——+————-T————+++
¦ наименование ¦ код ¦ прибыль ¦ убыток ¦¦¦

¦Отчисления в оценочные резервы ¦270 ¦ Х ¦ (4) ¦¦¦
+—————————————+——+————-+————+++
¦в том числе: ¦ ¦ ¦ ¦¦¦
¦отчисления в оценочные резервы ¦271 ¦ Х ¦ (4) ¦¦¦
¦под снижение стоимости МПЗ ¦ ¦ ¦ ¦¦¦
L—————————————+——+————-+————L-

* * *

Конечно, создание резервов — дело совести бухгалтера.

Счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

За их несоздание вас не накажут. Но если ваши активы обесценятся, а вы не создадите резерв, то, показав большую прибыль и выплатив участникам дивиденды, вы можете попасть в сложную финансовую ситуацию.

<4> Пункт 25 ПБУ 5/01.
<5> Пункт 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н; п. 4 ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
<6> Пункт 4 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
<7> Пункты 24, 25 ПБУ 5/01; п. 35 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.