Общая характеристика законодательных требований к внешнеторговой деятельности

Федеральным законом от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» внешнеэкономическая деятельность определена как деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами (импорт и экспорт товаров), услугами, информацией и интеллектуальной собственностью.

Для российских налогоплательщиков, осуществляющих внешнеэкономическую деятельность, помимо норм налогового права, необходимо знать таможенное и валютное законодательство России и соответствующих стран, а также помнить о требованиях к сделкам и траншам. Знание, в частности, правил определения таможенной стоимости товаров, декларирования и таможенного контроля, выбор эффективного таможенного режима помогут оптимизировать выгоду от внешнеторговой сделки.

Валютное законодательство вменяет, кроме прочего, в обязанность резиденту возврат в Россию денежных средств, причитающихся ему на основании внешнеэкономического контракта. Во-первых, резидент должен получить на банковские счета в уполномоченных банках иностранную или российскую валюту за переданные нерезидентам товары, информацию и результаты интеллектуальной деятельности, выполненные для нерезидента работы и оказанные ему услуги.

Во-вторых, резиденты обязаны обеспечить возврат в Российскую Федерацию денежных средств, уплаченных нерезидентам за не ввезенные на российскую таможенную территорию товары, невыполненные работы, не оказанные услуги, не переданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности.

Организация-резидент, которая нарушила требование о репатриации, может быть оштрафована. Штраф взимается в сумме от 3/4 до одного размера суммы денежных средств, не зачисленных на счета в уполномоченных банках и не возвращенных в Российскую Федерацию (п.п. 4 и 5 ст. 15.25 КоАП РФ). Поэтому позаботиться об исполнении этого обязательства следует уже на стадии заключения контракта, предусмотрев разумные сроки возврата средств.

В случае возникновения конфликтной ситуации в пользу резидента будут свидетельствовать произведенные на стадии заключения контракта следующие действия:
- внесение в договор условия о способе обеспечения исполнения обязательств в зависимости от надежности и деловой репутации партнера. Речь идет о банковской гарантии, неустойке, поручительстве, залоге, задатке и т.д.;
- применение форм расчетов, при которых исключается риск неисполнения контрагентом обязательств по договору (например, аккредитив, предварительная оплата);
- указание в контракте процедуры разрешения возможных разногласий (сроки досудебных способов защиты нарушенных прав, какой судебный орган будет рассматривать возникший спор);
- страхование коммерческих рисков.

Одним из обязательных реквизитов внешнеторгового контракта является наименование базиса поставки. Это предусмотрено в Рекомендациях по минимальным требованиям к обязательным реквизитам и форме внешнеторговых контрактов, утвержденных МВЭС России 29.02.1996 и доведенных Письмом ЦБ РФ от 15.07.1996 № 300.

Базис поставки – это условия внешнеторговой сделки, согласно которым разделяются обязанности между продавцом и покупателем по оформлению документов, распределению расходов, выполнению сроков поставки и т.п. Базис поставки напрямую не определяет момент перехода права собственности, но указывает на момент перехода риска случайной гибели.

Базисы поставки определены в Международных правилах толкования торговых терминов «Инкотермс». В настоящее время действует тринадцать базисов, объединенных в 4 группы – Е, F, C и D. Объем обязанностей продавца последовательно увеличивается от базисных условий группы Е и становится максимальным в группе D.

Благодаря указанию в импортных контрактах базиса поставки исключается различие в толковании наиболее часто встречающихся во внешней торговле понятий, распределяются риски утраты и гибели товара, обязанности сторон по транспортировке, страхованию и таможенной очистке груза. Поэтому формирование цены товара у экспортера, а также расходы импортера, связанные с приобретением товаров, напрямую зависят от базиса поставки по «Инкотермс», оговоренного сторонами при заключении контракта.

В зависимости от базиса поставки может меняться порядок отражения операций по импорту/экспорту товаров в бухгалтерском и налоговом учете.

При подписании контракта устанавливается также форма расчетов с контрагентом. К выбору условий расчетов следует подходить по-разному, в зависимости от того, покупаете ли вы товар или продаете.

В международной практике наиболее распространены такие формы расчетов, как документарный аккредитив, документарное инкассо и банковский перевод. Практикуются также расчеты чеками.

Для экспортера наиболее выгодной формой расчетов является авансовый банковский перевод. Если покупатель отказывается платить аванс без получения каких-либо гарантий, можно применить банковский аккредитив либо инкассовую форму расчетов.

Импортеру лучше использовать оплату банковским переводом по факту получения товара. Если иностранный поставщик не соглашается на такие условия, применяется документарное инкассо. Аккредитивная форма для импортера невыгодна, но все же она предпочтительнее авансового банковского перевода.

Основные принципы совершения операций с аккредитивами в международной торговле изложены в Унифицированных правилах и обычаях для документарных аккредитивов, опубликованных Международной торговой палатой (публикация № 500); по инкассо – в Унифицированных правилах по инкассо (публикация Международной торговой палаты № 522). Порядок чекового обращения устанавливается ст.ст. 877-885 ГК РФ, так как к Женевской конвенции, устанавливающей Единообразный закон о чеках, Россия не присоединилась.

После заключения контракта с нерезидентом, в том случае, если сумма контракта превышает 5 000 долларов США, российская организация представляет в уполномоченный банк паспорт сделки (п. 2.1 Положения Центрального банка РФ от 01.06.2004 № 258-П «О порядке представлении резидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций с нерезидентами по внешнеторговым сделкам, и осуществления уполномоченными банками контроля за проведением валютных операций»). Порядок его оформления установлен в Инструкции Банка России от 15.06.2004 № 117-И. Резидент обязан оформить паспорт сделки не позднее осуществления первой валютной операции по контракту либо иного исполнения обязательств по нему.

По каждой операции, связанной с исполнением внешнеторгового договора, резидент должен отчитываться перед тем банком, в котором был оформлен паспорт сделки.

Порядок представления сведений об операциях по внешнеэкономическим контрактам регулируется Положением о порядке представления резидентами подтверждающих документов и информации, связанных с проведением валютных операций по внешнеторговым контрактам, от 01.06.2004 № 258-П и Инструкцией № 117-И, утвержденными ЦБ РФ. Номер паспорта сделки указывается в грузовой таможенной декларации.

Импорт

Ввоз товаров на таможенную территорию РФ без обязательства об обратном вывозе признается импортом (п. 10 ст. 2 Федерального закона № 164-ФЗ). В Таможенном кодексе термин «импорт» не встречается. Вместо него используется оборот «выпуск для внутреннего потребления». Это таможенный режим, при котором ввезенные на таможенную территорию РФ товары остаются на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории (ст. 163 ТК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 69 ТК РФ прибытие товаров на таможенную территорию РФ допускается в пунктах пропуска через государственную границу РФ. Перевозчик после пересечения таможенной границы обязан доставить ввезенные им товары в пункт пропуска, предъявить их таможенному органу и представить документы и сведения, предусмотренные ст.ст. 73-76 ТК РФ (в зависимости от вида транспорта, на котором осуществляется международная перевозка).

Таможенное оформление при ввозе товаров начинается с представления таможенному органу предварительной таможенной декларации либо документов в соответствии со ст. 72 ТК РФ (в зависимости от того, какое действие производится ранее), а завершается помещением товаров под таможенный режим ввоза, исчислением и взиманием таможенных платежей.

Декларирование товаров осуществляется декларантом либо таможенным брокером (ст. 124 ТК РФ). Декларант – это лицо, которое декларирует товары либо от имени которого декларируются товары (пп. 15 п. 1 ст. 11 ТК РФ), то есть в случае ввоза импортного товара из-за рубежа декларантом будет являться российский покупатель. Таможенный брокер (представитель) – это посредник, совершающий таможенные операции от имени и по поручению декларанта. Таможенным брокером может быть только российское юридическое лицо, включенное в Реестр таможенных брокеров (представителей) (п. 1 ст. 139 ТК РФ).

Таможенная декларация на ввозимые товары подается не позднее 15 дней со дня предъявления товаров таможенным органам в месте их прибытия либо со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование производится не в месте прибытия товаров (ст. 129 ТК РФ). На иностранные товары до их прибытия на таможенную территорию РФ или до завершения внутреннего таможенного транзита может быть подана предварительная таможенная декларация (ст. 130 ТК РФ). Для этого в таможенный орган представляются заверенные декларантом копии транспортных (перевозочных) или коммерческих документов, сопровождающих товары. После прибытия товаров таможенный орган сопоставляет сведения, которые содержатся в указанных копиях, с теми сведениями, которые содержатся в оригиналах документов. Однако если товары не предъявлены в таможенный орган, принявший предварительную таможенную декларацию, в течение 15 дней со дня ее принятия, то декларация считается не поданной.

При декларировании товаров в таможенный орган представляются документы, подтверждающие сведения, заявленные в таможенной декларации (ст. 131 ТК РФ):
- договоры международной купли-продажи или другие виды договоров, заключенных при совершении внешнеэкономической сделки;
- имеющиеся в распоряжении декларанта коммерческие документы;
- транспортные (перевозочные) документы;
- разрешения, лицензии, сертификаты и (или) иные документы, подтверждающие соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством РФ;
- документы, подтверждающие происхождение товаров (в случаях, предусмотренных ст. 37 ТК РФ);
- платежные и расчетные документы;
- документы, подтверждающие сведения о декларанте.

Таможенным кодексом предусмотрен ряд упрощенных процедур таможенного оформления, которыми могут воспользоваться лица, осуществляющие ВЭД не менее трех лет, при выполнении следующих условий:
- отсутствие вступивших в силу и неисполненных постановлений по делам об административных правонарушениях;
- ведение системы учета коммерческой документации способом, позволяющим таможенным органам сопоставлять содержащуюся в ней информацию со сведениями, представленными таможенным органам при производстве таможенного оформления товаров.

Одним из условий совершения таможенными органами действий, связанных с таможенным оформлением, является уплата таможенных платежей. В соответствии с п. 1 ст. 318 ТК РФ к таможенным платежам относятся:
- ввозная таможенная пошлина;
- НДС и акциз, взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;
- таможенные сборы.

Базой для исчисления ввозных таможенных платежей, как правило, является таможенная стоимость товаров, которая определяется одним из шести методов, изложенных в ст. 12 Закона РФ от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе». Правильность ее исчисления будет влиять на размер платежей.

Как правило, для определения таможенной стоимости товаров по импортному контракту требуется произвести пересчет иностранной валюты. В этом случае применяется курс иностранной валюты по отношению к рублю, устанавливаемый Банком России и действующий на день принятия таможенным органом таможенной декларации (ст. 326 ТК РФ). Ставки ввозных таможенных пошлин применяются дифференцированно в зависимости от страны происхождения товаров.
Ставки таможенных сборов фиксированы и зависят от таможенной стоимости товара.
Таможенный кодекс предусматривает уплату таможенных платежей, акцизов и НДС двумя способами: в кассу и на счет таможенного органа. Оплата производится в рублях (действие п. 2 ст. 331 ТК РФ в части уплаты таможенных пошлин, налогов в иностранной валюте приостановлено на период с 1 января по 31 декабря 2008 г. Федеральным законом от 24.07.2007 № 198-ФЗ).

Вносить платежи нужно не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия в РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.

Чаще всего на практике импортеры осуществляют авансовые платежи (ст. 330 ТК РФ). В этом случае денежные средства вносятся на счет таможенного органа в счет предстоящих таможенных платежей и не идентифицируются плательщиком в качестве конкретных видов и сумм таможенных платежей в отношении конкретных товаров.

Эти денежные средства являются имуществом лица, внесшего авансовые платежи, и не могут рассматриваться в качестве таможенных платежей до тех пор, пока это лицо не сделает распоряжение об этом таможенному органу. Подача таможенной декларации рассматривается в качестве такого распоряжения. Если таможенная декларация представлена таможенным брокером от имени предпринимателя, внесшего авансовые платежи, то она также будет рассматриваться в качестве распоряжения данного предпринимателя, и тогда авансовые платежи можно считать таможенными.

Бухгалтерский и налоговый учет таможенных платежей

Такие виды таможенных платежей, как пошлины и сборы, в состав налоговых платежей не включены, поскольку не поименованы в ст. 13 НК РФ, а их уплата регулируется Таможенным кодексом. На основании Плана счетов расчеты по данным платежам учитывают на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому при необходимости можно открыть субсчета второго и более высоких порядков.

Таможенные пошлины и сборы, уплаченные организацией, в бухгалтерском учете включаются в первоначальную стоимость приобретенных по импортному контракту основных средств (п. 8 ПБУ 6/01), в себестоимость материалов и в учетную стоимость товаров (п. 6 ПБУ 5/01). В налоговом учете таможенные пошлины и сборы, так же как и в бухучете, формируют первоначальную стоимость основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), включаются в стоимость материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК РФ), и только при приобретении товаров налогоплательщик может самостоятельно определить порядок учета либо в стоимости приобретенных товаров, либо в составе косвенных расходов (ст. 320 НК РФ).

В бухгалтерском учете организации суммы таможенных пошлин и налогов по импорту будут отражаться следующим образом:

Дебет 76 – Кредит 51 «Расчетные счета»
- перечислены суммы таможенных пошлин, сборов

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» – Кредит 76
- включена в стоимость приобретенных товаров (сырья, материалов, оборудования) сумма уплаченной таможенной пошлины, сборов.

Пример 6

Организация ввозит на территорию РФ партию импортного товара. Стоимость ввезенных товаров эквивалентна 300 000 руб., НДС, уплаченный на таможне, – 54 000 руб. Сумма таможенной пошлины равна 10 000 руб., а таможенных сборов – 1 000 руб.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Дт	Кт	Сумма, руб.
		11 000	Перечислены суммы таможенных платежей и сборов
		54 000	Перечислен НДС при ввозе товаров
		300 000	Принят к учету ввезенный товар
		11 000	Увеличена стоимость ввезенных товаров на сумму таможенных платежей

НДС при импорте товаров

При ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации импортер обязан уплатить НДС таможенным органам по ставке 10 или 18% в зависимости от вида ввозимого товара. В зависимости от вида товара и от таможенного режима ввоза товары могут быть освобождены от обложения НДС полностью или частично (ст.ст. 150 и 151 НК РФ).

Уплаченный при импорте товаров НДС принимается к вычету налогоплательщиком при выполнении следующих условий:
- ввезенные товары приняты на учет;
- имеются в наличии соответствующие первичные документы;
- ввезенные товары будут использоваться для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС;
- НДС фактически уплачен таможенным органам.

В книге покупок при ввозе товаров на территорию Российской Федерации регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС. Документы должны храниться в журнале учета полученных счетов-фактур.

В отношении таможенных деклараций сделано допущение о возможности хранения их копий, а не оригиналов в журнале учета полученных счетов-фактур. При этом копии таможенных деклараций должны быть заверены руководителем и главным бухгалтером организации-импортера (индивидуальным предпринимателем). Для платежных документов такой возможности не предусмотрено, однако на практике обычно распечатывают дополнительный экземпляр платежного поручения, а в журнале учета полученных счетов-фактур и подшивке банковских документов хранятся оригиналы.

Если организация-импортер применяет УСН, сумму уплаченного НДС она должна включить в стоимость товара. При объекте налогообложения «доходы минус расходы» она имеет право включить данную сумму в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу (ст.ст. 346.16 и 346.17 НК РФ). Если такая организация ввезла не товары, а основное средство, то сумма НДС самостоятельно к расходам не принимается, а включается в стоимость основного средства.

Использование посреднических договоров при импорте

В некоторых случаях при использовании услуг посредников в процессе ведения внешнеэкономической деятельности могут возникнуть проблемы с принятием НДС к вычету. Это зависит от вида заключаемого с посредником договора.
Так, если между субъектом внешнеэкономической деятельности и посредником заключен договор поручения, то посредник-поверенный выступает в отношениях с таможенными органами от имени доверителя. Соответственно все документы будут выписаны таможней на доверителя.

В случае, когда между посредником и импортером заключен договор комиссии, комиссионер-посредник выступает в отношениях с таможенными органами от своего имени. Тогда все документы, в том числе и таможенная декларация, будут выписаны на его имя, а не на импортера.

Даже если комиссионер выставит комитенту счет-фактуру с указанием суммы НДС, уплаченной таможенным органам, комитент не имеет права отразить его в книге покупок. Согласно п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914, в книге покупок требуется по импортным операциям отражать только таможенные декларации и платежные документы, подтверждающие факт уплаты налога таможенным органам.

В этом случае в качестве приложения к отчету комиссионера должны наличествовать таможенная декларация или ее копия, заверенная в обычном порядке, а также документы, подтверждающие уплату налога на таможне комиссионером. Именно эти документы и следует указывать импортеру в книге покупок (Письмо Минфина России от 23.03.2006 № 03-04-08/67).

Экспорт

Согласно ст. 2 Федерального закона от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» экспорт товара – это вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе.

На основании п. 2 ст. 166 Таможенного кодекса РФ при экспорте товаров производятся освобождение от уплаты, возврат или возмещение внутренних налогов в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах. Одним из условий экспорта является уплата вывозных пошлин, а также сборов за таможенное оформление (ст. 149 Таможенного кодекса РФ). Вывозными пошлинами облагается в основном сырье.

Для определения размера пошлин нужно знать таможенную стоимость товара. Порядок определения таможенной стоимости установлен Федеральным законом от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе» и Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 № 500. Рассчитанную величину экспортер заявляет в грузовой таможенной декларации (ГТД).

После определения таможенной стоимости к ней надо применить соответствующую ставку (Приказ ГТК России от 06.08.2003 № 865 «О ставках вывозных таможенных пошлин»). Ставка определяется по коду товара, указанному в Постановлении Правительства РФ от 30.11.2001 № 830 «Таможенный тариф», и может быть адвалорной (в процентах от таможенной стоимости), специфической (выраженной в долларах США или евро за единицу товара) и комбинированной (как, например, по коду 4401 10 000 9 – 6,5%, но не менее 4 евро/куб. м).

Согласно ст. 329 Таможенного кодекса РФ экспортные таможенные пошлины должны быть перечислены не позднее дня подачи ГТД. Чаще всего на счет таможни переводят аванс (ст. 330 Таможенного кодекса РФ), а потом дают распоряжение о таможенных платежах. Распоряжением считается подача таможенной декларации или иные действия, свидетельствующие о намерении использовать перечисленные суммы на таможенные платежи. Таможня обязана представить экспортеру отчет о расходовании его денег не позднее 30 дней после обращения.

Пошлины можно уплачивать как в рублях, так и в валюте (ст. 331 Таможенного кодекса РФ).
Все товары, провозимые через таможенную границу нашей страны, подлежат специальному оформлению, после чего помещаются под определенный таможенный режим.

Согласно п. 1 ст. 60 Таможенного кодекса РФ при экспорте оформление начинается с момента подачи таможенной декларации (в отдельных случаях – в момент устного заявления либо совершения иных соответствующих действий). Документ оформляют, следуя Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации, утвержденной Приказом ГТК России от 21.08.2003 № 915.

За данную процедуру взимаются таможенные сборы в размере, установленном Постановлением Правительства РФ от 28.12.2004 № 863 «О ставках таможенных сборов за таможенное оформление товаров». Их нужно уплатить не позднее подачи ГТД (п. 1 ст. 357.6 Таможенного кодекса РФ). Сборы, так же как и пошлины, можно уплачивать в рублях и в иностранной валюте (ст. 357.7 Таможенного кодекса РФ).

При осуществлении экспортных операций бухгалтерский учет операций по приобретению товаров, предназначенных для экспортной реализации, ведется аналогично учету товаров, закупаемых для их продажи на внутреннем рынке. До момента перехода права собственности товар должен учитываться экспортером на счете 45 «Товары отгруженные». Для отражения в учете выручки от продажи экспортных товаров должен быть определен момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю.

Реализуемый товар считается врученным покупателю с момента его фактического поступления во владение покупателя или указанного им лица.

Для отражения в бухгалтерском учете операции по продаже товара необходимо иметь документальное подтверждение перехода права собственности на этот товар к покупателю. Этим подтверждением выступают различные первичные документы: накладные, товаротранспортные накладные, акты приема-передачи и так далее.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка». Выручка, полученная по экспортному контракту, должна быть пересчитана для целей бухгалтерского учета в рубли на дату перехода права собственности по курсу Банка России, действующему на эту дату.

Задолженность покупателя за отгруженный товар должна быть пересчитана в рубли по официальному курсу на каждую отчетную дату, а также на дату погашения задолженности.

Расчеты с таможенными органами ведутся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В зависимости от условий поставки, предусмотренных договором, у организации, экспортирующей товар, могут возникнуть расходы, связанные с движением товара, в рублях и иностранной валюте, как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами. Такие расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». В состав коммерческих расходов при экспорте товаров или произведенной продукции включаются следующие затраты организации:
- на подготовку товара к отгрузке;
- транспортно-экспедиторские расходы;
- на хранение товара в пути;
- на страхование товара;
- на оплату таможенных сборов.

Пример 7

Организация заключила внешнеторговый контракт на условиях CFR по «Инкотермс-2000» (морской порт в Финляндии). Условиями поставки определено, что риск случайной гибели товаров переходит к покупателю в момент перехода товаров через поручни судна в порту отгрузки.

Контрактная стоимость товара составляет 30 000 евро. Таможенная стоимость, применяемая для расчета таможенных платежей, – 32 000 евро.

Себестоимость реализуемых товаров составила согласно данным бухгалтерского учета 800 000 руб., в том числе сумма НДС, предъявленная поставщиком товаров, – 144 000 руб. Расходы по доставке товаров до склада составили 13 800 руб. без учета суммы НДС.

Расходы экспортера по оплате услуг транспортной организации – морского перевозчика, осуществившего доставку товаров от российского продавца иностранному покупателю, – 63 000 руб.
Чтобы упростить пример, предположим, что курс евро не менялся и составил 34,50 руб. за 1 евро.

Термин CFR «Стоимость и фрахт» означает, что продавец выполнил поставку, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки.

Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в названный порт назначения, однако риск потери или повреждения товара, а также любые дополнительные расходы, возникающие после отгрузки товара, переходят с продавца на покупателя.
По условиям термина CFR на продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта.

Дт	Кт	Сумма, руб.
		800 000	Принят к учету товар, подлежащий продаже на экспорт
		144 000	Отражен НДС, предъявленный поставщиком товаров
		13 800	Оплачены расходы по доставке товаров на склад
На дату оформления таможенной декларации
		1 104	Начислен таможенный сбор в рублях (32 000 евро x 0,1% x 34,50 руб. за 1 евро)
			Начислен таможенный сбор в валюте (32 000 евро x 0,05% x 34,50 руб. за 1 евро)
		13 800	Включены в состав расходов на продажу затраты по доставке товаров на склад
		63 000	Оплачены услуги морского перевозчика
На дату перехода права собственности на товар к иностранному покупателю
	90-1	1 035 000	Начислена выручка от продажи экспортных товаров (30 000 евро x 34,50 руб. за 1 евро)
90-2		800 000
		63 000	Отражены услуги морского перевозчика
		78 456	Списаны расходы, связанные с продажей экспортных товаров
На дату получения оплаты от иностранного покупателя
		1 035 000	Зачислена выручка от продажи экспортных товаров

НДС при экспорте товаров

В соответствии со ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации перемещение товаров (работ, услуг) через таможенную границу Российской Федерации является объектом обложения НДС. Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт, а также работы (услуги), непосредственно связанные с производством и реализацией экспортируемых товаров, облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке (п. 1 ст. 164 НК РФ).

«Входной» НДС по товарам (и по сопутствующим услугам, например, транспортировке или хранению) может быть принят к вычету (п. 2 ст. 172 НК РФ). Для подтверждения нулевой ставки и возмещения «входного» НДС необходимо представить документы по факту экспорта товаров. Срок для подтверждения установлен в 180 календарных дней со дня помещения товара под таможенный режим экспорта. Перечень необходимых для этого документов приведен в ст. 165 НК РФ. В общем случае в пакет включаются:
- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации (пп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ);
- выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке (пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ);
- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (пограничный таможенный орган) (пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ);

Если товар реализуется на экспорт через комиссионера, поверенного или агента, в налоговые органы представляются также следующие документы:
- договор комиссии (поручения, агентский);
- контракт комиссионера с иностранным лицом на поставку товаров за пределы таможенной территории РФ;
- выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера (поверенного, агента) в российском банке;
- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа;
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

В ином случае экспорт подтвердить не удастся и придется уплатить НДС со всей реализованной партии товара.

При продаже товаров за рубеж счет-фактура составляется в общеустановленном порядке. В нем указывают ставку НДС – 0%. Счет-фактуру следует выставить не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки товаров и зарегистрировать в журнале учета выставленных счетов-фактур. Счет-фактура может быть выставлен в иностранной валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ).

Счета-фактуры, полученные от поставщиков, регистрируются в журнале учета полученных счетов-фактур в момент их получения.

Дальнейший учет как выставленных покупателю, так и полученных от поставщиков счетов-фактур, а, следовательно, и НДС зависит от того, успеет ли налогоплательщик собрать все необходимые документы в установленный законодательством срок. Если документы собраны вовремя, то:
- выставленный покупателю счет-фактуру следует зарегистрировать в книге продаж в том налоговом периоде, на который приходится день сбора подтверждающих экспорт документов;
- полученные от поставщиков счета-фактуры регистрируются в книге покупок в последний день месяца того налогового периода, в котором будет собран полный пакет документов.

Пример 8

Организация приобрела 11.02.2008 партию оборудования для продажи на экспорт. Стоимость оборудования – 1 180 000 руб., в том числе НДС – 180 000 руб. Оборудование было реализовано иностранному покупателю 19.02.2008 за 60 000 долл. Курс ЦБ РФ на дату отгрузки составил 25 руб./долл. Документы для подтверждения экспорта собраны в июне 2008 г.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дт	Кт	Сумма, руб.
		1 000 000	Приобретено оборудование для экспорта
		180 000	Отражен НДС со стоимости оборудования
	90-1	1 500 000	Отгружен товар на экспорт (60 000 долл. x 25)
90-2		1 000 000	Списана покупная стоимость проданных товаров
		180 000	Принят к вычету НДС по подтвержденному экспорту

Если налогоплательщик не успевает собрать все необходимые документы в установленный законодательством срок, то:
- ранее выставленный счет-фактура не может быть зарегистрирован в книге продаж, поэтому на 181-й календарный день после отгрузки выставляется новый счет-фактура, с учетом ставки НДС, в зависимости от вида товара, 10 или 18%;
- данный счет-фактура регистрируется в журнале учета выставленных счетов-фактур и в книге продаж на дату фактической отгрузки;
- полученные от поставщиков счета-фактуры регистрируются в книге покупок на дату отгрузки товара.

Счет-фактуру в данной ситуации можно выставлять в рублях, так как сумма НДС рассчитывается на день отгрузки товара (абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

Налогоплательщику придется уплатить в бюджет не только начисленный НДС, но и пени. Порядок отражения НДС в бухгалтерском учете в данной ситуации предложен Минфином в Письме от 27.05.2003 № 16-00-14/177.

Пример 9

Используем данные примера 8 с условием, что факт экспорта в положенный срок не подтвержден.
В данной ситуации в бухгалтерском учете февральские записи остаются прежними, а по истечении 180 дней необходимо будет сделать следующие записи:

Дт	Кт	Сумма, руб.
68/НДС к возмещению	68/НДС к начислению	270 000	Начислен НДС на сумму неподтвержденной экспортной операции
68 /НДС		180 000	Принят к вычету НДС по неподтвержденному экспорту
91-2	68 /НДС к возмещению	270 000	Отнесен к расходам НДС на сумму неподтвержденной экспортной операции
68/НДС к начислению		90 000	Перечислен в бюджет НДС по неподтвержденному экспорту

Первоначальный счет-фактуру с «нулевой» ставкой НДС аннулировать не нужно. Если в дальнейшем документы будут собраны и факт экспорта подтвержден, то экспортер может использовать его для регистрации в книге продаж. Счет-фактура с реализацией, облагаемой по ставке 10 или 18%, регистрируется в этом случае в книге покупок.

Подать документы на подтверждение экспорта возможно до истечения трех лет после налогового периода, в котором был уплачен НДС.

После принятия налоговой инспекцией решения о подтверждении права на применение «нулевой» ставки НДС и возмещении налога перечисленный налог может быть зачтен в счет недоимки, пени, штрафов и (или) текущих платежей (п. 4 ст. 176 НК РФ) или перечислен на расчетный счет организации органом Федерального казначейства.

НДС на суммы предварительной оплаты, полученные в счет предстоящего экспорта товаров, начислять не надо (п. 9 ст. 154 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ выручка от реализации товаров, вывезенных в режиме экспорта, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров. Данное положение имеет отношение только к НДС и касается операций, предусмотренных пп. 1-3 и 8-9 п. 1 ст. 164. Общее правило определения налоговой базы, отраженное в первом предложении п. 3 ст. 153, предписывает осуществление пересчета на дату определения налоговой базы.

В случае если налогоплательщик не подтвердил право на применение ставки 0%, для определения налоговой базы следует поступить следующим образом:
- если имеется предоплата, ее следует пересчитать по курсу на дату оплаты;
- при отсутствии предоплаты пересчет производится на дату отгрузки.

Статьей 149 НК РФ установлен перечень товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению НДС на территории Российской Федерации. Единственное, что требуется от налогоплательщика в этом случае – отразить соответствующие операции в декларации по НДС.

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, уплаченные при покупке товаров (работ, услуг), используемых для осуществления необлагаемых операций, учитываются в их стоимости. В связи с этим, например, суммы НДС, уплаченные организацией в отношении услуг по таможенному оформлению, складских и подобных услуг, используемых при осуществлении операций по реализации на экспорт товаров (работ, услуг), освобожденных от обложения НДС, учитываются в их стоимости (Письмо Минфина России от 08.02.2005 № 03-04-08/18).

При этом ст. 149 НК РФ устанавливает два перечня товаров (работ, услуг), реализация которых освобождена от обложения НДС:
- операции, по которым налогоплательщик не имеет права отказаться от освобождения от НДС (п. 2 ст. 149 НК РФ);
- операции, по которым налогоплательщик имеет такое право (п. 3 ст. 149 НК РФ).

НДС при импортно-экспортных операциях с Республикой Беларусь

Порядок налогообложения НДС при ввозе белорусских товаров в Россию (импорте товаров) и при вывозе российских товаров в Республику Беларусь (экспорте товаров) регулируется Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004 о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, которое вступило в силу с 1 января 2007 г.

Соглашение распространяется только на товары:
а) полностью произведенные на территории РФ или Белоруссии;
б) подвергшиеся на территории РФ или Белоруссии обработке.

В соответствии с Соглашением:
- при импорте в Россию белорусских товаров НДС уплачивается в РФ (за некоторыми исключениями, предусмотренными ст. 3 Соглашения); пунктом 1 разд. I Положения установлено, что взимание косвенных налогов по товарам, ввозимым на территорию государства одной стороны с территории государства другой стороны, осуществляется налоговыми органами по месту постановки на учет налогоплательщиков, включая плательщиков налогов, сборов и пошлин, применяющих специальные режимы налогообложения;
- при экспорте российских товаров в Республику Беларусь НДС исчисляется как при обычном экспорте по ставке 0% при условии документального подтверждения указанной операции (ст. 2 Соглашения).

Таким образом, хотя установленный порядок налогообложения и схож с общепринятым, ввиду отсутствия таможенного контроля и таможенного оформления в отношении белорусских и российских товаров при их перемещении через таможенную границу России и Белоруссии он имеет свои особенности.

При ввозе товаров из Республики Беларусь в Россию НДС обязаны уплачивать российские импортеры, т.е. лица, которые осуществляют операции по ввозу товаров на территорию РФ. При этом импортер обязан не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия к учету ввезенных товаров, представить в налоговые органы соответствующие налоговые декларации и документы, перечисленные в п. 6 Положения. До этой же даты необходимо уплатить НДС (п.п. 5, 6 Положения).
Импортерам белорусских товаров необходимо обратить внимание на следующие особенности документального оформления операций по ввозу товаров.

1. При ввозе на территорию РФ белорусских товаров и товаров, происходящих из России, НДС уплачивается налоговым органам (а не таможенным) (п. 1 разд. I Положения, Письмо ФТС России № 01-06/45416, ФНС России № ШТ-6-03/1244@ от 22.12.2006).

2. При ввозе из Белоруссии в Россию товаров, страной происхождения которых Белоруссия не является, НДС уплачивается таможенным органам в общеустановленном порядке, так как под термином «товары» в Соглашении понимаются только товары, происходящие из территории Белоруссии и России (Закон № 181-ФЗ).
Для подтверждения страны происхождения товара в конкретном государстве - участнике Соглашения о создании зоны свободной торговли необходимо представление таможенным органам страны ввоза сертификата о происхождении товара формы № СТ-1 или декларации о происхождении товара.
В соответствии с п. 15 Правил оригинал сертификата происхождения товара представляется вместе с грузовой таможенной декларацией и другими документами, необходимыми для осуществления таможенного оформления.
Пунктом 19 Правил установлено, что товар не считается происходящим из данной страны до тех пор, пока не будут представлены документы и (или) сведения, подтверждающие его происхождение.
Таким образом, сертификат о происхождении товара формы № СТ-1 служит основой для определения страны происхождения товара.

3. Ввоз товаров из Белоруссии облагается по ставке 10 или 18% в зависимости от вида ввозимого товара (п. 4 разд. I Положения). Чтобы определить ставку НДС, по которой облагается ввозимый из Белоруссии товар, необходимо:
а) найти код ТН ВЭД (Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности) ввозимого товара в Таможенном тарифе РФ (утв. Постановлением Правительства РФ от 27.11.2006 № 718);
б) сопоставить этот код с кодами товаров, включенных в соответствующий перечень товаров, облагаемых при их ввозе на таможенную территорию РФ по ставке НДС в размере 10%. Эти перечни устанавливает Правительство РФ;
в) при наличии кода ввозимого вами товара в соответствующем перечне надо применять ставку 10%;
г) при отсутствии кода ввозимого вами товара в соответствующем перечне надо применять ставку 18%.

В настоящее время действуют следующие перечни:
- Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908);
- Перечень кодов видов товаров для детей в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации (утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 № 908);
- Перечень видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов (утв. Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 № 41).

4. Существует перечень товаров, ввоз которых из Белоруссии не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) (п. 7 разд. I Положения). В частности, к таким товарам относятся медицинские товары, художественные ценности, все виды печатных изданий, оборудование и комплектующие, ввозимые в качестве вклада в уставный капитал и т.д.

5. Налог уплачивается в месяце, следующем за месяцем, в котором ввезенные товары были приняты на учет (п. 5 разд. I Положения), до 20 числа. Налоговая база по НДС определяется на дату принятия на учет товаров.

6. При ввозе товаров из Белоруссии в налоговую инспекцию одновременно представляется отдельная налоговая декларация и пакет соответствующих документов (п. 6 разд. I Положения). Форма и порядок заполнения декларации (налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь утверждены Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 153н.
Вместе с декларацией представляется заявление о ввозе товара и уплате косвенных налогов. Форма Заявления и порядок его заполнения приведены в Приложении 1 к Порядку заполнения налоговой декларации по импорту из Белоруссии, утвержденному Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 153н.

Кроме указанных выше представляются следующие документы (п. 6 разд. I Положения):
1) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическую уплату налога по ввезенным товарам;
2) договор (его копия), на основании которого товар был ввезен;
3) транспортные документы, подтверждающие перемещение товара с территории Республики Беларусь;
4) товаросопроводительный документ белорусского налогоплательщика.

7. НДС, уплаченный при ввозе товаров из Белоруссии, налогоплательщик вправе принять к вычету в порядке, установленном НК РФ (п. 8 разд. I Положения). (Это положение касается только лиц, являющихся плательщиками НДС. Лицам, не являющимся плательщиками данного налога, следует учесть «ввозной» НДС в стоимости товара по правилам, которые установлены в п. 2 ст. 170 НК РФ.)

Экспортерам товаров в республику Беларусь необходимо обратить внимание на следующие основные моменты.
Экспорт товаров в Республику Беларусь облагается НДС по ставке 0% при условии документального подтверждения этой операции (ст. 2 Соглашения).

Ставка НДС 0% при экспорте товаров в Белоруссию применяется при одновременном соблюдении следующих условий:
- экспортируемые товары происходят из территории РФ, т.е. произведены в России (Закон № 181-ФЗ);
- экспортируемые товары облагаются НДС при их ввозе на территорию Белоруссии в соответствии с белорусским законодательством (Закон № 181-ФЗ, ст. 2 Соглашения). Товары, освобождаемые от налогообложения НДС при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь, перечислены в ст. 4 Закона Республики Беларусь от 19.12.1991 № 1319-XII «О налоге на добавленную стоимость». Кроме того, сведения об уплате или освобождении от уплаты НДС при ввозе товара в Белоруссию содержатся в Заявлении о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, один экземпляр которого предоставляется российскому продавцу белорусским покупателем.

Если же российский товар при ввозе в Белоруссию в соответствии с белорусским законодательством не облагается НДС, то применять ставку 0% продавец не вправе (абз. 1 ст. 2 Соглашения).

В этом случае реализация российского товара облагается в зависимости от вида товара по ставке 10% или 18% либо освобождается от обложения НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ.

Подтвердить нулевую ставку продавец должен в течение 90 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 3 разд. II Положения, Письмо Минфина России от 19.10.2007 № 03-07-15/164). В числе подтверждающих документов нужно представить (п. 2 разд. II Положения):
- договор (его копию) на поставку товара в Белоруссию;
- выписку банка (ее копию) о поступлении выручки от покупателя;
- третий экземпляр заявления о ввозе товара с отметкой белорусского налогового органа, подтверждающей уплату косвенных налогов в полном объеме (о наличии освобождения от налогообложения при ввозе);
- копии транспортных, товаросопроводительных документов о перевозке экспортируемого товара.

Для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки налоговые органы могут потребовать представить также иные документы, не поименованные в разд. II Положения.

Согласно положениям гл. 26.2 НК РФ организации, перешедшие на УСН, не являются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) они не выставляют счета-фактуры своим покупателям и заказчикам. Однако при экспорте товаров в Республику Беларусь применяются нормы Положения о взимании косвенных налогов, а не Налогового кодекса. Пунктом 6 разд. 1 Положения установлено, что белорусские покупатели обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета счета-фактуры российских продавцов. Следовательно, российские экспортеры, в том числе и использующие УСН, обязаны эти счета-фактуры выставлять. В счете-фактуре такие организации не указывают ни ставку, ни сумму НДС, а делают пометку «Без НДС». Следовательно, обязанности по подтверждению обоснованности применения нулевой ставки по НДС у таких налогоплательщиков не возникает.

При экспорте товаров в Республику Беларусь на счете-фактуре, выписанном белорусскому покупателю, необходимо проставить отметку налогового органа в порядке, который утвержден Приказом Минфина России от 20.01.2005 № 3н.
Чтобы проставить отметку на счете-фактуре, в налоговую инспекцию по месту учета следует представить (п. 2 Порядка проставления отметок):
1) заявление о проставлении отметки на счете-фактуре, составленное в произвольной форме;
2) счет-фактуру, заполненный в установленном порядке.
После получения счета-фактуры с отметкой налогового органа необходимо передать его белорусскому покупателю.

Если в установленный срок экспорт не подтвержден, придется заплатить НДС по одной из общих ставок – 10 или 18%. Налог нужно исчислить и уплатить по итогам того налогового периода, в котором произошла отгрузка (абз. 2 п. 3 разд. II Положения).

Право подтвердить факт экспорта и вернуть уплаченный НДС после того, как истек 90-дневный срок, сохраняется у экспортера в течение трех лет со дня возникновения обязанности по уплате налога.

Раздельный учет НДС

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. Поэтому, если организация ведет торговую деятельность на внутреннем рынке и поставляет товар на экспорт, следует вести раздельный учет НДС по затратам, приходящимся на эти два вида деятельности. Порядок ведения раздельного учета в НК РФ не установлен, поэтому налогоплательщик может определить его самостоятельно, отразив в приказе об учетной политике. Критериями для распределения сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), предъявляемым к вычету в порядке, который предусмотрен для товаров, реализуемых на внутреннем рынке и на экспорт, могут являться стоимость реализуемых товаров, фактические расходы или иные показатели, выбранные налогоплательщиком с учетом особенностей его деятельности. Когда налогоплательщик осуществляет деятельность на территории Российской Федерации и реализует товары (работы, услуги) как на территории Российской Федерации, так и на экспорт, при приобретении товаров (работ, услуг) он может не знать, будут ли в дальнейшем товар или произведенная готовая продукция реализованы на территории Российской Федерации или на экспорт. Если НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) принят к вычету в общеустановленном порядке, а в дальнейшем налогоплательщик заключает договор реализации части товаров (готовой продукции) на экспорт, возникает вопрос, в какой момент следует восстановить ранее принятый к вычету НДС: в момент реализации продукции на экспорт или в момент подписания договора.

На практике налоговые органы часто требуют восстановления НДС в момент подписания договора. Тем не менее, ряд писем ФНС России и Минфина России содержат противоположное мнение. Так, в Письме ФНС России от 09.08.2006 № ШТ-6-03/786@ указано, что, если НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) ранее правомерно был включен в налоговые вычеты, сумма налога должна быть восстановлена к уплате в бюджет в момент отгрузки товара на экспорт.

Аналогичное мнение высказано и в Письме Минфина России от 11.11.2004 № 03-04-08/117: восстановление таких сумм налога должно производиться не позднее того налогового периода, в котором производится оформление региональными таможенными органами грузовых таможенных деклараций на вывоз товаров в режиме экспорта. Рассмотрим порядок восстановления в бюджет принятого к вычету НДС при последующей реализации части приобретенных товаров на экспорт.

Пример 10

Организация приобрела в ноябре для последующей продажи товары по цене 177 000 руб., в том числе НДС – 27 000 руб. Транспортные расходы составили 23 600 руб., в том числе НДС – 3 600 руб. Оплата произведена в ноябре в полном объеме.
Кроме того, в ноябре организация понесла расходы на содержание офиса, телефонные переговоры и т.д. в сумме 17 700 руб., в том числе НДС – 2 700 руб.
В декабре приобретенный товар был реализован: 70% – на внутреннем рынке, 30% – на экспорт.

В учете организации эти операции были оформлены следующими проводками:

Дт	Кт	Сумма, руб.
В ноябре 2008 г. , >
		177 000	Оплачен товар поставщику
		150 000	Товары оприходованы на склад
		27 000	Отражен НДС по приобретенным товарам
		20 000	Учтены транспортные расходы
		3 600	Отражен НДС со стоимости транспортных расходов
		15 000	Начислены общехозяйственные расходы
		2 700	Отражен НДС, приходящийся на общехозяйственные расходы
		33 300	Принят к вычету предъявленный НДС
В декабре 2008 г.
		9 990	Восстановлен в бюджет НДС в части пропорции, относящейся к товарам, реализованным на экспорт ((27 000 + 3 600 + 2 700)х30%)
На дату подтверждения экспортной операции
		9 990	Принят к вычету ранее восстановленный НДС, приходящийся на подтвержденный экспорт

Услуги по перевозкам импортных и экспортных грузов

В современной внешней торговле перевозка грузов может осуществляться авто- и железнодорожным транспортом, реже – морским (речным) или авиатранспортом.
Подтверждающим документом служит соответствующая (авто-, авиа, железнодорожная, морская) накладная. Указанные документы, построчно переведенные на русский язык, являются основанием для отнесения затрат на перевозку грузов к расходам в целях налогообложения прибыли.

Перевозку груза может осуществлять как иностранная компания, так и российский перевозчик.

В отношении иностранного перевозчика у российской организации могут возникнуть обязанности налогового агента по налогу на прибыль, т.к. согласно пп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией и не связанные с осуществлением предпринимательской деятельности через постоянное представительство, подлежат обложению налогом у источника выплаты. При этом под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ.

Налогообложение доходов иностранных организаций, полученных в связи с осуществлением ими международных перевозок, производится у источника выплаты по ставке 10% (п. 1 ст. 310, пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ), если иное не предусмотрено международным договором, заключенным между Россией и страной постоянного местопребывания перевозчика. Положения международного договора имеют приоритет перед положениями внутреннего законодательства РФ (ст. 7 НК РФ). В этом случае иностранная фирма должна подтвердить свое местоположение, предоставив документы в соответствии с требованиями международного договора и п. 1 ст. 312 НК РФ.
Поскольку в соответствии со ст. 148 НК РФ услуги, оказанные иностранными перевозчиками, признаются услугами, оказанными за пределами РФ, объекта обложения НДС не возникает.

При оказании услуг российскими перевозчиками организации, ведущей внешнеэкономическую деятельность, необходимо иметь в виду следующее. Как установлено пп. 2 п. 1 ст. 164, услуги по перевозке вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров (за исключением перевозок железнодорожным транспортом) облагаются НДС по ставке 0%. Услуги по перевозке на железнодорожном транспорте облагаются НДС по ставке 0% на основании п. 8 ст. 164.
Соответственно компания-перевозчик, выполняя услуги по международным перевозкам, должна выставлять счета-фактуры с указанием ставки 0%.

Все больше компаний приобретают товары за рубежом и в дальнейшем реализуют их на внутреннем рынке РФ. Потому вопросы бухгалтерского и налогового учета импорта товаров не теряют своей актуальности. Основные вопросы импорта товаров в 2018/2019 гг. рассмотрим в нашей статье.

Как формируется себестоимость импортных товаров?

Как известно, товары принимаются к учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Важно обратить внимание, что при импорте товаров, как правило, появляются дополнительные затраты в виде таможенных пошлин, сборов, а также иных платежей, уплачиваемых посредникам за таможенное оформление товаров. Все эти расходы также включаются в себестоимость импортных товаров (п. 6 ПБУ 5/01).

Не менее важным является и правильное определение учетной стоимости товара по договору с иностранным поставщиком, т. е. пересчет в рубли стоимости товаров, выраженной в иностранной валюте. Напомним, что стоимость товаров отражается в рублях по курсу, действующему на дату их принятия к учету (п. 6 , п. 9 ПБУ 3/2006). В случае приобретения товаров в счет перечисленной ранее предоплаты поставщику, стоимость товаров фиксируется по курсу, действующему на дату предоплату, а в части, не покрытой предоплатой, — по курсу принятия товаров на учет. Читайте отдельный материал об особенностях формирования рублевой оценки приобретаемых ценностей по договорам в валюте, в том числе в счет .

Налоговый учет импорта товаров

Порядок формирования фактической себестоимости импортных товаров в налоговом учете аналогичен рассмотренному выше. При этом конкретный состав расходов, учитываемых в стоимости приобретаемых товаров, организации целесообразно закрепить в учетной политике для целей налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Бухгалтерский учет импорта товаров: пример в проводках

05.12.2018 организация приобрела партию товаров стоимостью по договору 10 000 долл. США. Право собственности на товары перешло в этот же день. Таможенный сбор составляет 15 000 руб. Таможенная пошлина - 15%. Исчисленный НДС на таможне по курсу на 05.12.2018 составил 137 545 руб. (10 000 * 66,4467 * 1,15 * 0,18). Услуги посредника за таможенное оформление 141 600 руб. в т.ч. НДС 18%. Оплата за товар произведена в полном размере 11.12.2018. Курс долл. США на 05.12.2018 - 66,4467, на 11.12.2018 - 66,2416.

Операция	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.
05.12.2018 оприходованы импортные товары (10 000 * 66,4467)	41 «Товары»	60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»	664 467
Исчислен таможенный НДС	19 «НДС по приобретенным ценностям»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»	137 545
Отражен таможенный сбор по импортным товарам	41	76	15 000
Отражена таможенная пошлина по импортным товарам (10 000 * 66,4467 * 0,15)	41	76	99 670
Отражены услуги посредника по таможенному оформлению импортного товара	41	60	120 000
Учтен НДС по услугам посредника	19	60	21 600
НДС принят к вычету (137 545 + 21 600)	68 «Расчеты по налогам и сборам»	19	159 145
11.12.2018 оплачена задолженность за импортный товар (10 000 * 66,2416)	60	52 «Валютные счета»	662 416
Отражена курсовая разница по расчетам с иностранным поставщиком (10 000 * (66,2416 — 66,4467))	60	91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»	2 051

НДС, уплаченный на таможне, принимается к вычету после принятия на учет импортных товаров (

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

ВВЕДЕНИЕ

1 Учет экспортных операций

1.1 Поставка товаров перечислением при самостоятельном выходе предприятий на внешний рынок

1.2 Учет по экспорту у посредника

1.3 Учет по экспорту у предприятия-поставщика

1.4 Учет по экспорту на условиях консигнации

2 Учет импортных операций

2.1 Ввоз импортных товаров за наличные

2.2 Поставка импортных товаров за наличные (перечислением) через посредников

2.3 Учет у посредника при импорте товаров через посредника

2.4 Учет у предприятия-покупателя при импорте через посредника за наличные

2.5 Учет при импорте продукции с использованием авансов

2.6 Приобретение импортных товаров на условиях консигнации

2.7 Учет поставок на условиях коммерческого кредита

2.8 Импортные операции по поставкам в счет ранее предоставленных централизованных кредитов

2.9 Учет затрат по переработке импортных товаров за границей

Список литературы

ВВЕДЕНИЕ

Целью бухгалтерского учета является формирование информации для внешних и внутренних пользователей.

Применительно к внешним пользователям цель бухгалтерского учета формирование информации о финансовом положении организации, финансовых результатах и изменениях в финансовом положении, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений.

Заинтересованными пользователями информации считаются юридические и физические лица, имеющие потребность в информации об организации и обладающие достаточными познаниями и навыками для понимания, оценки и использования информации: реальные и потенциальные инвесторы, работники организации, заимодавцы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, органы власти и общественность в целом.

Наряду со специфической внешним пользователям нужна и общая для всех пользователей информация, например о способности организации воспроизводить денежные средства и аналогичные активы, времени и последовательности их поступления.

Применительно к внутренним пользователям целью бухгалтерского учета является формирование информации, необходимой руководству организации для принятия управленческих решений, планирования, анализа и контроля производственной и финансовой деятельности.

Информацию для внутренних пользователей, характеризующую финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и изменения в финансовом положении, целесообразно использовать при формировании информации и для внешних пользователей.

1 Учет экспортных операций

Конкретные схемы отражения на счетах бухгалтерского учета экспортно-импортных операций и расчетов по ним зависят от формы выхода предприятия на внешний рынок (самостоятельно или через посредника) и от видов и форм международных расчетов, предусмотренных в конкретном контракте.

Для успешного осуществления деятельности в сфере внешнеторгового оборота необходимо до заключения международных контрактов изучить особенности законодательства по внешнеэкономической деятельности, определить для себя последовательный порядок действий, просчитать свои расходы и доходы. Основные принципы осуществления валютных операций в России определены Законом РФ "О валютном регулировании и валютном контроле", в соответствии с которым, функция валютного регулирования возложена на ЦБ России. Во исполнение данного Закона Государственный таможенный комитет РФ и Центральный банк РФ утвердили Инструкцию "О порядке осуществления валютного контроля над поступлением в РФ валютной выручки от экспорта товаров", которая связывает субъекты экспортной сделки (экспортер " таможня = банк). В этой инструкции установлен перечень учетной документации, с помощью которой обеспечивается контроль над прохождением товаров через таможенную границу, а затем - и поступление валютной выручки. Заключив с инопокупателем контракт на поставку экспортного товара, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки (ПС), в который заносится информация, необходимая банку для осуществления контроля над поступлением экспортной выручки. Оба экземпляра паспорта сделки с оригиналом или копией контракта передаются в уполномоченный банк (где открыт валютный счет). Банк проверяет правильность оформления документов, подписывает оба экземпляра ПС. Контракт и первый экземпляр ПС возвращаются экспортеру, а копии остаются в банке, где открывается досье. Экспортер подготавливает грузовую таможенную декларацию (ГТД) на экспортируемый товар, снимает с нее копию, получает от банка ксерокопию ПС и до предъявления товара к таможенному оформлению направляет их в таможню РФ. При поступлении товара таможня сверяет соответствие данных ПС и ГТД и при отсутствии расхождений, а также при выполнении экспортером всех требований таможенного законодательства РФ, подписывает обе копии и ставит на них личную номерную печать. Копия ПС с ГТД остается в делах таможни, а копия ГТД возвращается экспортеру. Экспортер обязан в 10-дневный срок со дня выпуска товара из таможни РФ передать в свой банк заверенную таможней копию ГТД. На основании ГТД, поступающих из таможен в Государственном таможенном органе составляют учетные карточки, в которых содержится информация по выполненным отгрузкам на экспорт. Учетные карточки по товарам группируются в реестры по принципу календарной последовательности ожидаемого поступления валютной выручки от экспорта на транзитные валютные счета экспортеров. Реестр, включающий информацию об отгрузках товаров на экспорт, ожидаемых сроках и суммах поступления выручки, выписывается таможенными органами на основании ГТД. Реестры в двух экземплярах направляются в соответствующие банки. Банк снимает ксерокопии с реестров и учетных карточек и в течение 3-Х дней направляет экспортерам. Первый оригинал реестра разделяется банком на учетные карточки по конкретным ПС и эти учетные карточки распределяются по соответствующим досье. Досье - это подборка документов, формируемая уполномоченными банками по каждому паспорту сделки. Копии всех первичных банковских документов по поступившей на транзитный счет экспортера валютной выручке за товар распределяется банком по соответствующим досье. Второй экземпляр реестра заполняется банком и возвращается в Государственный таможенный комитет. Кроме того, ведется журнал (учетный регистр), составляемый банком для учета входящих и исходящих документов валютного контроля. Информация об экспорте вносится в ПС по мере оформления ГТД. В случае внесения изменений и дополнений в контракт, оформленный ПС, экспортер обязан известить об этом уполномоченный банк, предъявив ему в течение 10 дней, но не позже представления товаров к таможенному оформлению, оригиналы или заверенные копии изменений, а также дополнительные листы к ПС.

1.1 Поставка товаров перечислением при самостоятельном выходе предприятий на внешний рынок

Учет по экспорту у экспортера по мере оплаты (вариант 1).

Изготовленная на экспорт партия товара поступила из производства и оприходована по фактической производственной себестоимости по накладной на склад готовой продукции: Д 43-2 = К 20-2 60000р.

На фактическую производственную себестоимость отгруженной инопартнеру продукции: Д 45-2 = К 43-2 60000р.

На сумму недостач возникших в пути: Д 76-2 = К 45-2 9500р.

В пути возникли недостачи в пределах естественной убыли: Д 44-2 = К 45-2 500р.

Начислена и уплачена экспортная пошлина =10% от контрактной стоимости товара, указанной в таможенной декларации (90000р): Д 44-2 = К 68-8 (9000$ х 10р.) х 10% - 9000р.; Д 68-8 - К 51 9000р.

Уплата сборов за таможенное оформление =0.1% в рублях и 0.05% в валюте и другие накладные расходы: Д 44-2 = К 51 (9000$ х 10р.) х 0.1% - 90р. Д 44-2 - К 52-2 (9000$ х 10р.) х 0.05% - 45р.

По товару оплачены накладные расходы в рублях (транспортировка, перевалка, хранение на складе): Д 44-2 = К 51 (или через 76-5) 1500р.

По товару оплачены наклад, расходы в инвалюте по курсу на день оплаты: Д 44-2 = К 52-2 500р.

Примечание. Счета накладных расходов по своей структуре являются собирательно-распределительными: по дебету этих счетов собираются все затраты при оплате накладных расходов с рублевого и валютного счетов предприятия, а затем собранные в дебете суммы списываются с кредита счетов в уменьшение реализации. Поэтому включение затрат по реализации в накладные расходы должно быть экономически обосновано. Нельзя относить к накладным расходам такие затраты, которые возникли по вине предприятия-поставщика или иностранного партнера, хотя они и связаны с реализацией (затраты по переадресовке грузов, потери по расчетам, убытки от аннулированных контрактов и т.д.) - такие расходы должны возмещаться за счет виновной стороны и отражаться на счете "Прибыли и убытки", так как они экономически не оправданы: их можно было избежать. Так как накладные расходы могут существенно влиять на результат экспортной сделки, необходимо вести их аналитический учет в разрезе товарных партий. Накладные расходы, которые нельзя сразу отнести на конкретную партию товара (банковское обслуживание, портовые расходы) подлежат ежемесячному списанию на реализацию пропорционально реализуемой продукции.

Д 52-1 = К 62-2 (9000$ х 13р.) = 117000р. "Зачисление выручки от иностранного покупателя на транзитный валютный счет за экспортную продукцию на основании извещения уполномоченного банка". Д 62-2 = К 46-2 (9000$ х 13р.) = 117000р,"Выписан счёт-фактура инопокупателю и выслан почтой". Д 90-2 = К 45-2 50000р."Одновременно списывается фактическая производственная себестоимость реализованной продукции".

Д 90-2 = К 44-2 9000р. + 135р. + 2000р.= 11135р."Списываются на счет реализации накладные, таможенная пошлина и сборы за таможенное оформление".

Д 90-2 = К 99-2 90000р- (50000+11135) = 28865р."Списывается в прибыль результат от экспорта". Д 91-2 = К 76-2 10000р. "На сумму недостач при доставке продукции покупателю выполняется проводка 4 .

Д 90-2 = К 91-2 (13р-10р)х9000$ - 27000p."Ha сумму курсовой разницы корректируется дебиторская задолженность по расчетам с инопокупателями с отнесением этой суммы насчет прибылей и убытков.

Учет по экспорту у экспортера по факту отгрузки (вариант 2).

Д 62-2 = К 90-2 (9000$ х 10р.) = 90000р. "На контрактную стоимость отгруженной инопартнеру продукции в соответствии с расчетными документами, предъявленными в банк или покупателю по курсу ЦБ равному на момент отгрузки 10р. за 1$.

Д 906-2 - К 45-2 60000р. "Одновременно списывается фактическая производственная себестоимость реализованной продукции.

Д 44-2 - К 68-8 (9000$ х 10р.) х 10% - 9000р. и одновременно Д 68-8 = К 51 9000р. "Начислена и уплачена экспортная пошлина = 10% от контрактной стоимости товара, указанной в таможенной декларации. Д 44-2 = К 51 (9000$ х 10р.) х 0.1% = 90р.; Д 44-2 - К 52-2 (9000$ х 10р.) х 0.05% - 45р. "Уплата сборов за таможенное оформление =0.1% в рублях и 0.05% в валюте".

Д 90-2 = К 44-2 9000р. + 135р. - 9135р. "Списывается на счет реализации таможенная пошлина и сборы за таможенное оформление.

Д 90-2 = К 80-2 90000-(60000+9135) = 20865р. "Определение финансового результата от сделки". Д 52-1 = К 62-2 (9000$ х 13р.) = 117000р. "Зачисление средств на транзитный счет от инопартнера в оплату поставленной ему продукции.

Д 62-2 = К 98-2 (13р. - 10р.) х 9000$ = 27000р. "На положительную курсовую разницу между курсом ЦБ в день зачисления валюты на транзитный счет и курсом ЦБ по ГТД.

Учет затрат по переработке экспортных товаров. С целью повышения конкурентоспособности экспортируемых товаров их подвергают переработке, чтобы улучшить качество или изменить внешний вид. Эти работы выполняются на нашей территории или во время пребывания на складах за границей. Возникают дополнительные расходы, увеличивающие себестоимость товара.

Д 76-10 = К 51,52 "Расчеты с субподрядчиками, предъявившими к оплате расходы по доработке экспорта.

Д 20-2 = К 76-10 "Принятие затрат по переработке экспорта на производство по предъявленным счетам. Д 43-2 = К 20-2 "Дополнительные производственные затраты увеличивающие, первоначальную себестоимость изготовленной на экспорт продукции".

Учет по экспорту у поставщика с оплатой перечислением через посредника. Посредниками в данном случае могут быть только такие фирмы, уставной деятельностью которых является оказание посреднических услуг в осуществлении внешнеэкономической деятельности. Это, как правило, либо специализированные внешнеторговые фирмы, либо внешнеторговые фирмы предприятий, имеющих самостоятельный выход на внешний рынок. Взаимоотношения между поставщиками экспортной продукции и покупателями с одной стороны и посредниками в лице внешнеторговых фирм регулируются Постановлением СМ СССР N888 от 25.77.88г., действующим на территории России. Согласно этому Постановлению между фирмой-посредником и поставщиком, или покупателем заключается договор поставки или комиссии. При договоре поставки к посреднику с определенного момента переходит право собственности на товар и ответственность. При договоре комиссии право собственности к посреднику не переходит. Он только обязуется по поручению предприятия за вознаграждение заключить контракт с инофирмой на реализацию или закупку какого-либо товара. В договоре комиссии оговариваются требования к качеству продукции, предельная контрактная цена, сроки поставки, сроки высылки отгрузочных документов и извещений об отгрузке, конкретные требования в отношении тары, упаковки и маркировки, имущественная ответственность, порядок ведения переговоров по заключению контракта, его визирования, размер комиссионного вознаграждения и др.

Условия договора комиссии должны соответствовать условиям контракта. При прямом выходе предприятия на внешний рынок весь бухгалтерский учет ведется и отражается на его балансе. При осуществлении экспортно-импортных операций через посредника учет товародвижения и расчетов с инофирмой ведется в бухгалтерии посредника и отражается на его балансе, а предприятие-экспортер отражает в своей бухгалтерии только отгрузку экспортного товара и внутренние расчеты с посредником.

1.2 Учет по экспорту у посредника

а) Получен и акцептован счет поставщика за отгруженный на экспорт товар в сумме контрактной стоимости: Д 41-2 = К 60-2 1000$ х 10р=10000р. в) Одновременно отражена отгрузка иностранному покупателю: Д 45-2 = К 41-2 10000р.

в) Посредник оплатил накладные в валюте по экспорту и реэкспорту: Д 44-2 = К 52-2 100$ х 11=1100р.

г) После получения транспортных и товаросопроводительных документов из порта или с таможни посредник выписал счет инопокупателю. Стоимость товара, показанная в счете, выписанном инопокупателю в иностранной валюте в соответствии с условиями контракта, считается реализационной стоимостью экспортных товаров: Д 62-2 = К 90-2 1000$ X 11р. - 11000р.

д) Одновременно списывается на реализацию себестоимость экспортного товара в сумме учтенной на товарном счете: Д 90-2 = К 45-2 1000$ х 10р=1000Эр.

е) Курсовая разница за период между датой акцепта счета поставщика и датой предъявления счета инопокупателю относится на расчеты с поставщиком: Д 90-2 = К 60-2 1000$ х 1p. x 1000р.

ж) Экспортная выручка поступила в уполномоченный банк посредника и зачислена на транзитный счет: Д 52-1 « К 62-2 1000$ х 12,5р..- 12500р.

з) Если по условиям посреднического договора курсовая разница должна быть в пользу поставщика, то она корректируется проводкой: Д 62-2 = К 60-2 1500р.

я) Посреднику возмещают комиссионное вознаграждение 5% от контрактной стоимости в валюте (50$).

Поскольку комиссионное вознаграждение для посредника считается валютной выручкой от реализации услуг (Инстр. N7 ЦБ РФ от 29.06.01г.), 50% этой выручки подлежат обязательной продаже государству в установленном порядке (по курсу ЦБ РФ на день поступления на транзитный счет: Д 52-2 = К 52-1 (25$ х12,5р.= 312,5р.).

Д 51 = К 52-1 "Зачисление на расчетный счет посредника" (25$ х 10р.-- 250р.). Д 51 = К 91 -2 "Зачислена курсовая разница" (25$х2,5р.= 62,5р.)

к) Одновременно на сумму комиссионного вознаграждения уменьшается задолженность поставщику: Д 60-2 = К 91-2 50$ х 12,5р.= 625р.

л) Посреднику возмещаются ранее оплаченные накладные расходы в инвалюте: Д 52-2 - К 52-1 100$ х 12,5р.= 1250р. (с учетом курса валюты)

м) Одновременно на эту сумму уменьшается задолженность поставщику: Д 60-2 - К 44-2 100$ х 11 = 1100р. и Д 60-2 = К 91-2 100$ х 1,5 = 150р.

Остальная сумма экспортной выручки принадлежит поставщику. В зависимости от условий договора она может быть перечислена посредником на транзитный счет поставщика и последний сам дает банку поручение на продажу части валютных поступлений в установленном порядке, или поручение дает посредник. В таком случае он должен представить предприятию все расчеты по распределению экспортной выручки с указанием курсовых разниц. Из поступившей на транзитный счет посредника валютной выручки, составляющей 1000$ (12500р.), предприятию должно быть перечислено 850$ (1000$ - 50$ комиссионные - 100$ накладные). Из них 50% (425$) должно быть перечислено на валютный счет предприятия, а остальные 425$ подлежат продаже на валютном рынке по курсу МБВБ.

н) Производится окончательный расчет посредника с поставщиком. Курс в это время 12,5р.: Д 60-2 = К 52-2 850$ х 12,5р.= 10625р.

Поскольку по договору комиссии к посреднику не переходит право владения продукцией, у него не может быть финансового результата от экспортной сделки, а просто доход от оказания услуг по комиссии. Поэтому посреднику следует вести учет по упрощенной схеме.

а) Выставление счета инопокупателю: Д 62-2 - К 60-2 1000$ х 11р. = 11000р.

Далее выполняются подпункты Ж, З, И, К, Л, М.

1.3 Учет по экспорту у предприятия-поставщика

При экспорте через посредника за наличные: Д 45-2 = К 43-2 6000р. "Отгружена в адрес инопокупателя продукция в сумме производственных затрат (производственная себестоимость)".

Д 44-2 = К 51 2000р. "Оплачены транспортные расходы в рублях".

Д 52-2 - К 90-2 425$ х 12,5р.= 5312,5р. (Д 51 = К 90-2 425$ х 12,5р.= 5312,5р.) "Поступила выручка на валютный и расчетный счета".

Д 52-1 - К 91-2 425$ х 1р.- 425р. (Д 51 - К 91-2 425$ х 1р.- 425р.) "Одновременно зачисляется курсовая разница, так как в момент поступления валюты на транзитный счет предприятия курс составил 1350р.

Д 90-1 = К 45-1 6000р. "Списывается на реализацию себестоимость отгруженной на экспорт продукции".

Д 90-2 = К 44-2 2000р. "Списываются на реализацию транспортные расходы".

Д 90-2 - К 99-2 10625р.- 6000р.- 2000р. - 2625р. "Определяется финрезультат экспортной сделки".

Учет по экспорту у поставщика с использованием авансов. Авансовый платеж допускается, если он предусмотрен условиями контракта. Размер аванса устанавливается в процентном отношении к контрактной стоимости товаров. Учет товародвижения ведется по общепринятой методике. Особенности имеют место при отражении расчетов с инопокупателями.

а) Получен аванс от инопокупателя в размере 10% от контрактной стоимости продукции = 100$. по курсу 1000р.: Д 52-1 = К 62-2 100$ х 10р.= 1000р. Поступивший аванс распределяется в установленном порядке: 50% - на продажу, 50% - для зачисления на валютный счет. Далее все расчетные операции выполняются в обычном порядке, как при экспортных операциях предприятия при непосредственном выходе на рынок.

б) Выписан счет-фактура иностранному покупателю и выслан почтой на полную сумму контрактной стоимости: Д 62-2 = К 90-2 1000$ x 11р. = 11000р.

в) После отгрузки продукции производится зачет аванса с учетом роста курса валюты с отнесением положительной курсовой разницы на убытки предприятия: Д 62-1= К 62-2 100$ х 10р.= 1000р.

(Д 91-2 - К 62-2 100$ х 1р. - 100р.).

г) Оставшаяся часть контрактной стоимости отгруженных товаров оплачивается покупателем в обычном порядке с зачислением на транзитный счет по курсу на день поступления 1200р.:

Д 52-1 - К 62-2 900$ х 12р - 10800р (Д 62-2 - К 91-2 900$ х 1р - 900р).

д) Возмещены накладные в инвалюте по курсу ЦБ на день зачисления выручки на транзитный счет:

Д 52-2 - К 52-1 50$ х 12р = 600р. Поступившая экспортная выручка распределяется в установленном порядке: 50% - на продажу, 50% - для зачисления на валютный счет: Д 52-2 = К 52-1 425$ х 12р = 4675р;

Д 51 - К 52-1 425$ х 12р - 4675р; Д 51 = К 91-2 425$ х 2р - 850р.

1.4 Учет по экспорту на условиях консигнации

Если товар был поставлен иностранной фирме-комиссионеру на условиях консигнации, то его реализация осуществляется фирмой-комиссионером со своего консигнационного склада. Все отношения между консигнатором (т.е. фирмой-комиссионером) и консигнантом (поставщиком) оформляются специальным Договором на консигнацию. В нем оговаривается порядок оформления поступления товаров на консигнационный склад, их хранения, реализации и перевода валютной выручки поставщику. Договор консигнации - это разновидность договора комиссии и в нем должна присутствовать постоянная оговорка: "Если третьи лица, с которыми консигнатор от своего имени заключил договор, не исполняют свои обязательства, он должен исполнить их сам и оплатить поставщику причитающуюся ему выручку за реализованный товар". Такая оговорка называется "делькредере". Если поставщик для реализации на условиях консигнации производит не разовую поставку, а отгружает товар в течение определенного времени регулярно, то в договоре должен быть предусмотрен порядок представления отчетов, о движении товара на консигнационном складе и его остатках. Копии отчетов должны высылаться поставщику и в случае расхождений устанавливаются причины, и производится корректировка остатков. Отгруженные для реализации за границей на условиях консигнации товары учитываются у поставщика на счете 45-1 "Товары экспортные в пути за границей" на основании подтверждения консигнатора о поступлении товара на его склад.

Д 45-2 = К 43-2 2000000р. "Экспортный товар отгружен для реализации на условиях консигнации. Д 44-2 = К 51 30000р. (Д 44-2 = К 52-2 70000р.) "Оплачены накладные расходы в рублях и инвалюте:

В бухгалтерском учете поставщика товар числится по фактической себестоимости. При отправке товара выписывается счет-проформа (предварительный Счет по цене реализации - контрактной цене), который выписывается поставщиком и отправляется консигнатору вместе с товаросопроводительными документами. Счет-проформа не является основанием для платежа. Платеж консигнатор должен произвести после реализации товара. При реализации товара с консигнационного склада поставщик выписывает счет-фактуру (на основании данных счета проформы) и отражает у себя в бухучете реализацию экспортных товаров по цене реализации.

а) В итоге на расчеты с инопокупателями ставится разница между контрактной стоимостью и комиссионным вознаграждением: Д 62-2 = К 90-2 "Контрактная стоимость без комиссии =29500р.". б) Комиссионное вознаграждение относится на накладные расходы по реализации в иностранной валюте: Д 44-2 = К 90-2 "Комиссионные - 500р. ".

в) Одновременно на реализацию списывается производственная с/стоимость реализованной продукции, ранее понесенные и оплаченные накладные расходы и комисс. вознаг.: Д 90-2 = К 44-2 "Накладные -30000р.";

Д 90-2 = К 44-2 = 1200р. "Накладные и комиссионные в валюте".

Д 90-2 - К 45-2 - 20000р. "Себестоимость реализованной на экспорт продукции ".

Д 90-2 - К 99-2 = 8500р. "Определяется финансовый результат от реализации".

Д 52-1 - К 62-2 - 29500р. "Поступившая экспортная выручка (контрактная стоимость без комиссионных) зачисляется на транзитный счет в уполномоченном банке и подлежит распределению на общих основаниях.

Д 52-2 = К 52-1 =700р. "Возмещаются ранее оплаченные накладные расходы в инвалюте (без комиссионных).

Д 52-2 = К 52-1 = 14400р. "50 % поступившей выручки-нетто по курсу ЦБ РФ на день поступления на транзитный счет, после возмещения ранее оплаченных накладных, остается в распоряжении предприятия".

Д 57-2 = К 52-1, = 14400р. "Реализация 50% валюты"

Д 51 = К 91-2 "Рублевый эквивалент проданной валюты".

Д 91-2 - К 57-2 "Балансовая стоимость реализованной валюты".

Д 51-К98-2 "Положительная курсовая разница".

Учет по экспорту при предоставлении коммерческого (товарного кредита). Коммерческий кредит - это рассрочка платежа, предоставляемая поставщиком-экспортером иностранному покупателю за поставленную продукцию. Такой кредит, как правило, предоставляется на часть продукции, а остальная сумма оплачивается наличными (перечислением в установленные контрактом сроки). Предоставление коммерческого кредита должно быть обусловлено условиями контракта и оформлено надлежащим порядком. Учет товародвижения при этом варианте расчетов выполняется по принятой на предприятии методике. Плательщик обязался оплатить 15% от контрактной стоимости наличными, а на 85% поставщик ему предоставил коммерческий кредит с начислением 10% за пользование от суммы кредита.

Д 43-2 = К 20-2 = 50000р "Продукция оприходована из цеха на склад по производственной с/стоимости.

Д 45-2 = К-т 43-2 = 50000р "Продукция отгружена за границу покупателю".

Д 44-2 = К 51 = 500р. (Д 44-2 = К 52-2 - 400р.) "Оплачены накладные расходы в рублях и в инвалюте".

Д 62-2 = К 90-2 = (15% контрактной стоимости) 12000р. "Выписан счет инопокупателю".

Д 58-2 = К 90-2 = 68000р "85% - векселя-тратты, полученные в иностранной валюте".

Д 58-2 = К 98-2 10% х 68000р.= 6800р. "Начислен процент за пользование коммерческим кредитом".

Основанием для данных проводок является счет-фактура. На счете 62-2 отразится только часть контрактной стоимости, которая будет оплачена перечислением. На остальную часть контрактной стоимости товара инопокупатель акцептует тратты (переводные векселя), выписанные поставщиком. Сумма, отраженная на счете 62-2, вместе с суммой акцептованных векселей составляют выручку от реализации, которая отразится по кредиту сч. 90-2. В сумму векселей включаются проценты по предоставлению коммерческого кредита.

Д 90-2 = К 45-2 = 50000р. "Списывается на реализацию себестоимость реализованной продукции".

Д 90-2 - К 44-2 "Списываются на реализацию накладные расходы в рублях (500р.) и инвалюте (400р).

Д 90-2 = К 99-2 = 29 10р "Определяется финансовый результат от сделки".

Д 52-1 = К 62-2 = 12000р. "Поступила частичная оплата от покупателя (15% контракта) наличными (переводом)".

Д 52-1 = К 91-2 = 3000 "Исчислена курсовая разница".

При наступлении срока платежа оплачены покупателем векселя, включая проценты по векселям:

Д 52-1 - К 58-2 = 74800р."Оплата векселей";

Д 52-1 = К 91-2 - 18700р. "Курсовая разница по векселям".

Поступившая экспортная выручка и в оплату векселей в валюте распределяется в установленном порядке: 50% - на продажу, 50% - для зачисления на валютный счет.

Д 98-2 = К 91 -2 = 6800р. "Полученные проценты списываются на прибыль.

Учет по экспорту при поставках в счет государственного кредита, предоставленного Россией другим государствам, ведут внешнеэкономические фирмы ведомства МВЭС РФ. Они заключают контракты, один экземпляр которых передается поставщику. Поставщик производит отгрузку товара в соответствии с условиями контракта. Учет у внешнеэкономического объединения.

а) После отгрузки товара поставщиком внешнеэкономическое объединение акцептовало счет поставщика на сумму контрактной стоимости, и в своем учете выполнило проводку:

Д 41 -2 "Товары экспортные" = К 60-2 "Расчеты с экспортерами" = 20000$.

б) Счет поставщика оплачивается за счет ссуды Внешэкономбанка:

Д 60-2 "Расчеты с экспортерами" = К 66-2 "Ссудный счет в инвалюте" = 20000$.

в) Предъявлено бюджету комиссионное вознаграждение в размере 5% контрактной стоимости в пользу ВО МВЭС РФ:

Д 68 "Расчёты с бюджетом по экспорту по кредитному соглашению = К 99-2 "Прибыль от посреднической деятельности"= 1000$.

г) В бухгалтерии ВО МВЭС выписан счет иностранному покупателю и направлен ему вместе с отгрузочными документами для акцепта в иностранное представительства:

Д 62-2 "Расчеты с инофирмами" = К 90-2 "Реализация экспортных товаров и услуг" = 20000$.

д) Одновременно экспортируемый товар списывается со склада на реализацию: Д 90-2 = К-т 41-2 = 20000$.

Примечание. Счет 62-2 предназначен для учета расчетов по поставкам в счет кредитов и оказания помощи. Задолженность инофирмы, отраженная на этом счете, закрывается после оплаты счета банком.

е) Акцептованный инофирмой счет сдается во Внешэкономбанк для оплаты:

Д 68 "Расчеты с бюджетом по экспорту по кред. согл." - К 62-2 "Расчеты с инофирмами" = 20000$.

е) Погашается ссуда, полученная для расчетов с экспортером, за счет централизованных ресурсов и комиссионные ВО МВЭС":

Д 66-2 "Ссудный счет в инвалюте" = К 68 "Расчеты с бюджетом по экспорту по кред. coгл." = 20000$.

Д 52-2 "Валютный счет ВО МВЭС" = К 68 "Расчеты с бюджетом по экспорту по кред. согл." = 1000$.

Учет по экспорту по поставкам в счет госкредита у экспортера. Экспортер ведет у себя бухучет всех операций в таком же порядке, как при выходе на внешний рынок через посредника.

2 Учет импортных операций

2.1 Ввоз импортных товаров за наличные

Ввоз импортных товаров за наличные (перечислением) при самостоятельном выходе предприятий на внешний рынок. ВАРИАНТ 1. Курс ЦБ в день перечисления средств = 32р. за $, а курс ЦБ на день получения материалов составил 33 р за $.

Д 60-2 - К 52-2 1000$ х 32р = 32000р. "Предоплата за импортные товары по контрактной стоимости".

Д 10-1 - К 68-8 (1000$ х 33р.) х 10% - 3300р. (Д 68-8 = К 51 - 3300р.) "Начисление импортной пошлины =10% от контрактной стоимости указанной в ГТД равной 33000 р".

Д 10-1 = К 51,52-2 (1000$ х 33 р.) х 0.15% = 49,5р. "Уплата сборов за таможенное оформление№.

Д 19-1 = К 51 (33000р.+ 33р.) х 20% - 3630р. "НДС, уплаченный на таможне".

Д 10-1 = К 60-2 (1000$ х 33р.) = 33000р. "Приход ТМЦ по контрактной стоимости". Курс ЦБ на день оформления ГТД 33р. за $.

Д 60-2 = К 62-2 32000р "Зачет предоплаты".

Д 60-2 = К 91-2 (33р. - 32р.) х 1000$ « 1000р. "На курсовую разницу между днем перечисления денег и днем принятия груза (растамаживания)".

ПРЕДОПЛАТА ЗА ИМПОРТНЫЕ ТОВАРЫ. ВАРИАНТ 2. Курс ЦБ на день перечисления валюты (31,5р) выше курса ЦБ на день растамаживания товара (30р).

Д 41-2 = К 60-2 1000$ х 30 р = 30000р. "Приобретены товары на контрактную стоимость, указанную в грузовой таможенной декларации".

Д 41-2 - К 68-8 (1000$ х 30 р.) х 10% - 3000р. (Д 68-8 = К 51) "Начислена и уплачена импортная пошлина.".

Д 41-2 = К 51,52-2 (1000$ х 30 р.) х 0,15% = 45р. "Уплата сборов за таможенное оформление".

Д 60-2 = К 51 615р. "Перечисление предоплаты за авто услуги".

Д 44-2 = К 60-2 5000р. "Стоимость авто услуг по счету автохозяйства".

Д 19 = К 60-2 1150р. "Исчислен НДС по счёту автохозяйства".

Д 60-2 = К 60-2 615р. "Зачет аванса по авто услугам".

Д 60-2 = К 52-2 (1000$ х 31,5р.) = 31500р. "Перечисление валюты импортеру. Курс ЦБ на момент перечисления 31,5р.

Д 97-2 = К 60-2 (31,5р - 30 р.) х 1000$ = 1500р. "Курсовая положительная разница между днем получения товара и днем перечисления валюты увеличивает задолженность импортеру в руб.".

Д 50 = К 90-2 42000 "Поступление в кассу выручки от реализации товаров".

Д 90-2 = К 41-2 30000р.+ 3000р.+ 45р. = 33045р. "Списание стоимости реализованных товаров по цене приобретения".

Д 90-2 = К 68-4 (42000р.- 33045р) х 0.1626 = 1456,08р." "Начисление НДС в бюджет".

Д 90-2 - К 44 500р. "Списаны на реализацию издержки обращения".

Д 68-4,6 - К 19-4 1150р. "Списывается НДС по авто услугам в зачет".

Д 90-2 - К 99-2 42000р.- 33045р.- 1674,58р.- 5000р.= 2280,42р. "Списание на прибыль результата от импортной сделки".

Д 68-4,6 = К 51 1674,58р.-1150р = 524,58р. "Перечисляется в бюджет НДС".

2.2 Поставка импортных товаров за наличные (перечислением) через посредников

Отношения предприятия-импортера и посредника в соответствии с Постановлением СМ СССР N888 от 25.07.88г. "Основные условия регулирования договорных отношений при осуществлении экспортно-импортных операций" оформляются договором поставки или комиссии. Согласно договору комиссии посредник заключает с инофирмой контракт на поставку импортного товара на условиях, излагаемых в договоре комиссии. Бухгалтерский учет таких операций находит отражение, как в бухгалтерии покупателя, так и у посредника.

2.3 Учет у посредника при импорте товаров через посредника

Курс ЦБ на день акцепта 30 р, а на день оплаты счета 31 р.

а) Получен и акцептован счет-фактура инопоставщика за отгруженный им в Россию товар в сумме контракт ной стоимости: Д 41-2 = К 60-2 1000$ х 30 р = 30000руб.

б) Оплачен счет-фактура инопоставщика за счет собственных валютных средств посредника:

Д 60-2 "Контрактная стоимость импортных товаров" - К 52-2 "Валютный счет" 30000р.

Д 91-2 "Курсовая разница"» К 52-2 "Валютный счет" 1000р.

в)Посредник оплатил накладные расходы в валюте по импорту:

Д 44-2 = К 52-2 400руб.

г) Импортный товар списывается на реализацию по контрактной стоимости:

Д 45-2 - К 41 -2 - 30000р.; Д 90-2 - К 45-2 = 30000р.

д) Посредник выписывает счет предприятию-заказчику в иностранной валюте за поставленный ему товар на сумму Контрактной стоимости товара, оплаченных накладных расходов в иностранной валюте и комиссионного вознаграждения в размере 5% от суммы контракта.

Д 62-2 34030руб= К 90-2 - 30000руб-контрактная стоимость; К 44-2 = 400руб-накладные; К 98-2 - 1600р -комиссионные от 32000уб.

К 98-2 = 2000р курсовая разница с контрактной+3000р курсовая с накладных расходов.

Примечание. На сч.62 отражена сумма рублевого эквивалента контрактной стоимости товара на день выписки счета 32000р. плюс рублевый эквивалент ранее оплаченных накладных расходов в иностранной валюте на день выписки счета = 430р, плюс рублевый эквивалент комиссионного вознаграждения = 1600. На сч.98-4 отражено комиссионное вознаграждение -1600р, плюс курсовая разница от пересчета контрактной стоимости = 2000р, плюс курсовая разница от пересчета накладных расходов = 3000р.

е) При поступлении платежа от заказчика: Д 52-2 = К 62-2 34300руб;

дополнительно: Д 52-2 = К 91-2 "Курс, разница между днем выставления счета и оплатой" - 270р;

ж) Списан на прибыль доход от импортных операций: Д 98-2 = К 99-2 3630р.

На валютный счет поступит в рублевом эквиваленте сумма иностранной валюты с учетом курсовой разницы за период со дня выставления счета по день поступления суммы платежа равная 270руб. Эта курсовая разница относится на счет 91-2.

2.4 Учет у предприятия-покупателя при импорте через посредника за наличные

а) Счет посредника акцептован и оплачен предприятием-заказчиком: Д 60-2 = К 52-2 34300р.

б) Предприятие оплатило расходы по доставке импортного товара от пограничного пункта или из порта до места назначения: Д 60-2 - К 51 1000р.

в) Импортный товар оприходован на складе предприятия-заказчика: Д 10,41 = К 60-2 35300р.

2.5 Учет при импорте продукции с использованием авансов

Курс ЦБ на день депонирования средств 3000р. на день перечисления 31р., на день оплаты за товар 32 р.

а) Блокируется сумма для последующего перечисления аванса иностранному поставщику (10% от контрактной стоимости): Д 55-1 - К 52-2 500$ х 30 р. =15000р;

б) Перечисление аванса иностранному поставщику с выделением курсовой разницы;

Д 60-2 = К 55-1 500$ х 31р. - 15500р; Д 55-1 - К 91-2 500$ х 1р. - 500р.

Если аванс заранее не блокируется, а переводится сразу:

Д 60-2 = К 52-2 500$ х 31р.=15500р;

в) На остальную сумму контрактной стоимости в иностранном банке открывается аккредитив:

Д 55-1 - К 52-2 4500$ х 31р. = 139500р;

г) Получен счет от инопоставщика за поставленный товар:

Д 41-2 = К 60-2 5000$ х 33р = 165000р.

д) Произведена выплата инопоставщику с аккредитива за границей:

Д 57-2 - К 55-1 4500$ х 32р = 144000р;

Д 55-1 = К 91-2 4500$ х 1р - 4500р.

е) Зачтен в счет кредиторской задолженности аккредитив с выделением курсовой разницы:

Д 60-2 = К 57-2 4500$ х 33р.= 148500р;

Д 57-2 - К 91-2 4500$ х 1р - 4500р.

ж) Списывается на расчеты с поставщиком выданный аванс:

Д 60-2 = К 60-2 500$ х 33р. = 16500р.

Д 60-2 = К 91-2 500$ х 2р. = 1000р.

з) Оплачены накладные расходы по доставке товара на склад:

Д 44-2 = К 52-2 400$ х 33р. = 13200р.;

Д 44-1 = К 51 3000р.

и) Оплачена таможенная стоимость, таможенные услуги и НДС:

Д 41 -2 - К 51 1300$ х 33р.= 42900р.

к) Накладные списываются на себестоимость импортных товаров:

Д 41-2 - К 44-2 13200р.; Д 41-2 = К 44-1 3000р.

л) НДС на ввозимые товары учитывается обособленно:

Д 19-1 = К 41-2 800$ х 33 р. = 26400р.

Примечание. При возникновении дебиторской задолженности (предоплата) положительные курсовые разницы отражаются:

Д 60-2 = К 52-2 "Возникла дебиторская задолженность 10000р".

Д 60-2 = К 98-2 "Курсовая разница" 5000р.

Д 07,08,41 - К 60-2 "Оприходованы ТМЦ" 15000р.

Д 98-2 = К 98-1 "Добавочный уставный капитал". 5000р.

Отрицательные курсовые разницы отражаются:

Д 60-2 = К 52-2 "Возникла дебиторская задолженность" 10000р.

Д 91-2 = К 60-2 "Курсовая разница" 5000р.

Д 07,08,41 = К 60-2 "Оприходованы ТМЦ" 5000р.

Д 07,08,41 - К 91-2 "Удорожание ТМЦ" 5000р.

м) При импорте оборудования с гарантийным сроком испытания выставляемый аккредитив уменьшается на сумму гарантии (600$). Из этой суммы получают в кассу для расчетов с иностранными наладчиками:

Д 50-2 = К 52-2 400$.

н) Остаток неиспользованной гарантийной суммы, или если гарантийная сумма не использовалась, то она перечисляется вся поставщику по окончании гарантийного срока; Д 60-2 = К 52-2 200$ (600$).

2.6 Приобретение импортных товаров на условиях консигнации

Товар поступает от консигнанта на склад комиссионера и поскольку к комиссионеру не переходит право владения товаром, последний учитывается за балансом по цене приобретения в валюте (контрактная цена плюс таможенная стоимость и таможенные процедуры). По мере реализации товара и поступлении выручки в кассу или на р./счет в бухгалтерии комиссионера товар приходуется на склад по цене приобретения с конвертированием в рубли по курсу на день прихода и сразу списывается в реализацию, с выполнением серии проводок:

Д 41-2 = К 60-2 приход на склад; Д 90-2 = К 44 списание накладных;

Д 90-2 = К 41-2 отпуск покупателям; | Д 90-2 = К 68-4 отчисление НДС;

Д 62,50 = К 90-2 реализация; Д 90-2 = К 76-10 отчисление комиссионеру,

Д 51 - К 62-2 поступление выручки; | Д 90-2 = К 99-10 определение финансового результата. В практике имеют место различные варианты консигнационных договоров. В договоре обычно устанавливается определенный срок реализации товаров, определенная цена реализации за инвалюту, или за рубли, комиссионное вознаграждение консигнатора в виде определенного процента от валютной или рублевой выручки за товар или в виде разницы между договорной ценой по договору комиссии и ценой, по которой консигнатор сможет реализовать товар. Возникают и различные варианты выполнения учетных проводок.

2.7 Учет поставок на условиях коммерческого кредита

Акцептован счет иностранного поставщика за товар, поставленный на условиях товарного кредита: Д 41-2 = К 60-2 4000$ х 10р. - 40000р.

Согласно условиям контракта 10% контрактной стоимости товара оплачено наличными:

Д 60-2 - К 52-2 400$ х 10р. - 4000р.

Д 60-2 = К 58-2 3600$ х 10р. = 36000р "На остальную сумму выписаны тратты (переводные векселе)".

Д 41-2 - К 91-2 3600$ х 1р. = 3600р. "За период между получением груза и оплатой могут возникнуть курсовые разницы.

Д 97-2 = К 58-2 540$ х 10р.=5400р "В сумму векселей включены %% по получен, кредиту (15%)".

Д 44-2 - К 52-2 300$ х 11р.= 3300р "Оплачены накладные расходы в валюте".

Д 44-1 = К 51 200$ х 11р.= 2200р. "Оплачены накладные расходы в рублях".

Д 44-2 = К 51 600$ х 11р. = 6600р "Оплачен на таможне НДС".

Д 41-2 = К 44-2 300$ х 11р.= 3300р. "Накладные в валюте списываются на себестоимость товаров.

Д 41 -2 = К 44-1 200$ х 11р.= 2200р. "Накладные в рублях списываются на себестоимость товаров.

Д19-1 = К 44-2 600$ х 11р. = 6600р "НДС на ввозимые товары учитывается обособленно".

Д 58-2 - К 52-2 4140$ х11р.= 45540р.;

Д 91-2 - К 58-2 4140$ х 1р. = 4140р. "При наступлении срока оплаты векселей покупатель оплачивает их с валютного счета, с отнесением курсовых разниц на убытки.

Д 91-1 = К 97-1 540$ х 11р.= 5940р. "Проценты по полученному кредиту относятся на убытки".

Д 97-1=К 91-1 540$ х 1 р. = 540р. "Курсовая разница с процентов по векселю".

2.8 Импортные операции по поставкам в счет ранее предоставленных централизованных кредитов

а) Учет во внешнеэкономической организации:

Д 41-2 - К 60-2 30000$ "Получен счет от инопоставщика за товар поставленный в счет погашения кредита.

Сумма счета включает контрактную стоимость товара и проценты за период пользования кредитом".

Д 60-2 = К 68-10 30000$ "Задолженность инопоставщику относится на расчеты с бюджетом".

Д 62-2 = К 90-2 35000$ "Выписывается счет ген заказчику за поставленный товар по расчетной цене, которая складывается из контрактной цены, накладных расходов, комиссион. вознаграждения и НДС".

Д 90-2 = К 41-2 30000$ "Списывается на реализацию контрактная стоимость товара".

Д 90-2 = К 91-2 1500$ "Комиссионное вознаграждение посреднику".

Д 90-2 = К 68-4 800$ "Отчислен НДС".

Д 90-2 = К 68-10 2700$ "Относится на расчеты с бюджетом разница между расчетной ценой за минусом комиссионного вознаграждения и НДС и контрактной ценой".

Эта сумма представляет собой накладные расходы, она поступает в доход бюджета.

Генеральный заказчик оплатил счет за поставленный ему товар. В результате погашена задолженность посредника по всем видам расчетов; комиссионное вознаграждение поступило на р./счет посредника:

Д 68-10 = К 62-2 30000$; Д 68-4 - К-т 62-2 800$

Д 68-10 = К 62-2 2700$; Д 51 = К-т 62-2 35000$.

б)Учет в бухгалтерии генерального заказчика.

Д 41-2 = К 60-2 34200$; Д 68-4 = К 60-2 800$ "Акцептован счет посредника (внешнеэкономической организации) за поставленный импортный товар".

Д 60-2 = К 51 35000$ "Счет посредника оплачен генеральным заказчиком".

Д 62-2 = К 90-2 52500$; Д 62-2 = К 90-2 500$ "Выписан счет получателю импортного товара, в который включена отпускная цена 50000$, НДС 2500$, комиссионное вознаграждение 500$.

Д 90-2 = К 41-2 34200$; Д 90-2 = К 68-4 2500$; Д 90-2 = К 99-1 15800$. "Генеральный заказчик продает товар на внутреннем рынке по свободной отпускной цене. Списывается на реализацию себестоимость товара, НДС и определяется финансовый результат от реализации.

Д 51 = К.62-2 53000$ "Поступление средств от покупателя товара".

Д 68-4 = К 51 1700$ "Перечислен в бюджет НДС с учетом зачета".

2.9 Учет затрат по переработке импортных товаров за границей

Импортный товар, прибывший на склад за границей, подвергся переработке перед от правкой в Россию.

Д 76-8 = К 52-2 20000$ "Оплата переработки произведена с валютного счета предприятия".

Д 20-2 = К 76-8 20000$ "Расходы по переработке относятся на затраты по импорту".

Д 41-2 = К 20-2 20000$ "Затраты по переработке списываются на удорожание импортного товара".

Список литературы

1. Глушков И.Е., Киселева Т.В.. Бухгалтерский (Налоговый, управленческий, финансовый) учет на современном предприятии. - Эффективная настольная книга бухгалтера. В 2-х т. Т. 1. М.: КноРус; Новосибирск: ЭКО-ниша. - 2004. - 1016 с.

2. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. -- М.: ИНФРА-М, 2002. -- 640 с.

Подобные документы

Методика анализа импортных операций организации, его цели и задачи, их бухгалтерский учет по прямому контракту между российским покупателем и иностранным поставщиком импортных товаров. Особенности учета у посредника-комиссионера, заказчика-комитента.

курсовая работа , добавлен 08.12.2014


Таможенные платежи: ввозные пошлины, сборы. Налог на добавленную стоимость, порядок его уплаты на таможне. Перечень подакцизных товаров. Покупная стоимость импортных товаров. Формирование полной стоимости импортного товара в бухгалтерском учете.

реферат , добавлен 20.11.2011


Исследование теоретических аспектов валютного контроля внешнеторговых товарообменных сделок. Особенности заключения внешнеэкономического бартерного договора. Организация бухгалтерского учета приобретения импортных товаров и реализации экспортных товаров.

контрольная работа , добавлен 30.05.2015


Таможенный режим выпуска для внутреннего потребления. Учет расчетов по таможенным платежам. Особенности и направления аудита импортных и экспортных операций. Анализ экономических показателей ООО ПФК "Конзас", организация учета внешнеторговых операций.

дипломная работа , добавлен 14.07.2013


Учет операций, связанных с таможенным оформлением импортируемых товаров. Порядок оформления импортной учетной стоимости товара в Российской Федерации. Особенности учета и налогообложения импорта услуг. Учет импортных операций с участием посредников.

контрольная работа , добавлен 23.01.2011


Порядок учета импортных операций по прямому контракту или с участием посредника между российским покупателем и иностранным поставщиком, в том числе товарообменных (бартерных). Использование аккредитивных расчетов участниками внешнеторговой деятельности.

контрольная работа , добавлен 11.11.2009


Особенности отражения хозяйственных операций, связанных с оприходованием недостающих импортных товаров, в бухгалтерском и налоговом учете, согласно требованиям законодательства Республики Беларусь. Правила отражения недостачи в расчетах с поставщиком.

реферат , добавлен 22.07.2012


Определение цен на импортные товары. Покупная стоимость товаров. Таможенная стоимость ввозимых товаров. Налогообложение импортных услуг. Налогообложение внешнеторговых бартерных сделок. Санкции за нарушения валютного законодательства.

курсовая работа , добавлен 30.11.2006


контрольная работа , добавлен 16.09.2015


Правила оформления товарно-транспортной накладной. Условия приемки импортных товаров. Характеристика объекта и результатов его функционирования. Формализация предметной области проектирования. Выходная и входная информация автоматизированной системы.

Обмен произведенной продукцией на международной арене происходит вследствие тщательной подготовки, путем проведения коммерческих операций, т.е. посредством осуществлении совокупных технических приемов или действий по подготовке, заключению и выполнению сделок. К подготовительным операциям относится ознакомление с качеством товаров, с ценами, с другими условиями их поставки покупателю. В целом можно заключить, что предприятие, занимающееся экспортно-импортными операциями в современных условиях, должно досконально продумать всю организацию работы своих структур, во избежание необоснованных экономических потерь.

В вопросах правильной организации экспортно-импортных операций в коммерческих службах предприятий, несомненно, важное место занимают аспекты, связанные с учетом и анализом эффективности экспортно-импортных операций. Только правильная организация учета и анализа позволяет организации получать прибыль, от экспортно-импортных операций находясь в соответствии с действующим экономическим законодательством страны.

Разберем особенности учета экспортных и импортных операций по очередности.

Учет экспортных операций. В связи с тем, что экспорт товаров, работ, услуг освобождается от налога на добавленную стоимость (НДС), именно в нормативных документах, регулирующих этот налог, даны основные критерии и условия экспорта. Налоговым кодексом России. определено, что экспортируемыми считаются как товары собственного производства, так и приобретенные, экспортируемые работы и услуги, а также услуги по транспортировке, погрузке - разгрузке, перегрузке экспортируемых товаров и по транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации.

Основным признаком экспорта товара является факт пересечения границы России и государств - членов СНГ. Условие пересечения границ стран СНГ действует и в случае транзита через территории этих стран. Экспорт товаров определить достаточно просто - товары имеют осязаемую физическую форму, поэтому их пространственное перемещение легко зафиксировать.

Сложнее определяется экспорт работ или услуг.

Круг работ и услуг, которые можно отнести к экспортируемым, был впервые определен в разделе VI Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. №39 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость».

Экспорт продукции может осуществляться как предприятиями-производителями, так и торговыми организациями.

У производителя учет затрат на производство продукции ведется на счете 20 «Основное производство». В случае, если предприятие производит продукцию для реализации на внутреннем и внешнем рынках, для обеспечения раздельного учета можно открыть субсчета к счету 20: «Производство экспортной продукции» и «Основное производство», что позволит отдельно учитывать производственную себестоимость продукции, реализуемой на внутреннем рынке, и экспортной продукции и пользоваться льготами по НДС.

Если невозможно выделить затраты на различных стадиях обработки сырья (при попередельном методе учета), то затраты можно разделить пропорционально объемам реализации продукции на внутреннем и внешнем рынках.

Предприятие - производитель экспортной продукции, самостоятельно реализующее эту продукцию иностранным покупателям, должно организовать и отдельный учет готовой продукции. К счету 40 открываются субсчета «Готовая экспортная продукция» и «Готовая продукция».

Бухгалтерские записи по учету фактической себестоимости экспортной продукции не отличаются от типовой корреспонденции.

Суммы НДС, уплаченного поставщикам сырья, материалов, услуг, списывают на соответствующие субсчета, открытые к счету 19. В зачет перед бюджетом (в дебет счета 68) эти суммы могут быть списаны только после получения валютной выручки.

Условно схему бухгалтерского учета экспортных операций можно разделить на две части

• 1) учет движения экспортного товара от поставщика к покупателю;
• 2) отражение в учете реализации и расчетов с иностранными покупателями.

Рассмотрим каждую из них в отдельности:

Учет движения экспортируемого товара от поставщика к покупателю

Изготовление и оприходование на склад партии экспортной продукции отражается следующей проводкой:

Дебет 40-1 «Готовая продукция экспортная»; Кредит 20-1 «Основное производство».

Необходимо заметить, что для производителя учет экспортной продукции ведется по фактической производственной себестоимости.

У предприятия, выходящего на внешний рынок, с продукцией, приобретенной у поставщиков по договорам купли-продажи, поступление этой продукции оформляется в учете проводкой:

Дебет 41; Кредит 60. Субсчет «Товары экспортные» - на стоимость товара.

Дебет 19; Кредит 60 - на сумму НДС, подлежащую уплате поставщику товара.

При отгрузке партии экспортной продукции в адрес иностранного покупателя делается запись:

Дебет 45-1 «Товары отгруженные экспортные» Кредит 40-1 «Готовая продукция экспортная»

На субсчете 45-1 отгруженная на экспорт продукция находится до момента реализации, после чего списывается с этого счета на себестоимость реализации.

За это время на пути от поставщика к покупателю экспортный товар проходит несколько этапов: следует по территории Российской Федерации, затем прибывает в порт или на пограничный железнодорожный пункт и некоторое время находится там, затем после отгрузки из порта или с пограничного железнодорожного пункта находится в пути за границей. Предприятию-поставщику необходимо иметь в бухгалтерском учете полную информацию об исполнении контрактных обязательств по поставке экспортных товаров с момента их отгрузки из пункта отправления до пункта назначения и осуществлять контроль за передвижением и сохранностью грузов на всем пути их следования от поставщика к покупателю.

С целью отражения в учете движения экспортных товаров по всем этапам пути от продавца к покупателю можно использовать субсчета второго порядка, коды, которых имеют четыре цифры:

• - 45.13 - Товары экспортные в пути в Российской Федерации.
• - 45.14 - Товары экспортные в портах и на пограничных железнодорожных пунктах.
• - 45.15 - Товары экспортные в пути за границей.
• - 45.16 - Товары экспортные на складах, в переработке и на комиссии за границей.

Тогда операцию по отгрузке товара можно представить следующим образом:

1). Экспортная партия товара отгружена в порт или на пограничный пункт:

Дебет 45/13 Кредит 40/1. Основанием для бухгалтерской записи является внутренняя железнодорожная накладная, выданная в пункте отправления.

2). Экспортная партия товара прибыла в порт или на пограничный железнодорожный пункт:

Дебет 45.14 Кредит 45.13 Основанием для отражения этой операции служит акт сдачи-приемки груза в порту или на пограничном железнодорожном пункте.

3). Экспортная партия товара отгружена из порта или с пограничного железнодорожного покупателя:

Дебет 45.15 Кредит 45.14. Основание для этой бухгалтерской проводки - коносамент или дубликат международной железнодорожной накладной.

4). Экспортный товар по прибытии в пункт назначения по каким-либо причинам помещается на склад за границей (груз пришел с недостачей, потерей качества, помещен на переработку и др.):

Дебет 45.16 Кредит 45.15. Эта запись делается на основании складской расписки о приеме груза на хранение.

• 5). Если во время нахождения экспортного товара в пути возникла недостача, то сумма недостачи списывается на счет 63 «Расчеты по претензиям», субсчет 1 «Расчеты по претензиям с отечественными организациями».
• 6). Если недостача имела место во время транспортировки по территории РФ, по прибытии груза в порт или пограничный железнодорожный пункт делается проводка:

Дебет 63-1; Кредит 45.14

Дебет 45.14 Кредит 45.13

Недостача оформляется коммерческим актом, который и является основанием для предъявления претензий виновной стороне.

В зависимости от выбранных базисных условий поставки часть расходов ложится на покупателя, часть - на продавца и оплачивается в составе контрактной цены товара.

Авансовые платежи в счет предстоящих накладных расходов относятся на счет 61 «Авансы выданные» или 31 «Расходы будущих периодов», а уже по факту списываются на субсчета 43-1 и 43-2.

Отгрузив товар в адрес иностранного покупателя, экспортер собирает документы, подтверждающие отгрузку товара, для предъявления их к оплате.

Документы, необходимые для расчетов с иностранными покупателями, можно разделить на две группы - финансовые (векселя, чеки) и коммерческие.

Такими документами являются:

• а) для продукции или товара - отгрузочные, передаточные ведомости и перевозочные документы, подтверждающие исполнение экспортного контракта и переход прав собственности на товар от продавца к иностранному покупателю - железнодорожные квитанции, коносаменты, международные товаро-транспортные накладные, почтовые квитанции;
• б) для работ и услуг - акты о выполнении работ или услуг, в которых указывается место выполнения и документы, подтверждающие факт пересечения границы (декларации, почтовые квитанции и другие).

При этом обязательно требуется сертификат качества товара.

На день перехода прав собственности и выставления счета-фактуры (инвойса) (приложение 3) иностранному покупателю возникает задолженность иностранного покупателя в размере контрактной цены.

Отражение в учете реализации и расчетов с иностранными покупателями. Для определения даты реализации нужно установить момент перехода права собственности на товар. Это можно сделать на основании норм права или по договоренности сторон.

Национальное право каждой страны имеет свою норму, по этому вопросу. В частности, Гражданский кодекс РФ устанавливает, что моментом перехода права собственности является передача имущества, если иное не указано в договоре, а передачей имущества является его вручение или сдача этого имущества перевозчику - в этом случае к передаче имущества приравнивается передача товарораспорядительных документов. По контракту, который является международным договором купли-продажи, участники сделки находятся в разных государствах, нормы национального права которых могут не совпадать. К нему должны применяться нормы международного права.

Для обеспечения раздельного учета реализации экспортируемой продукции (товара) на счете 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» целесообразно выделить соответствующий субсчёт «Реализация экспортируемой продукции (работ, услуг)». Для расчетов с иностранными покупателями необходимо открыть к счету 62 Отдельный субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками».

Бухгалтерские записи по счету 46 делаются на основании первичных документов, подтверждающих отгрузку и переход прав собственности. При учете реализации в регистрах бухгалтерского учета делают следующие записи:

На момент перехода права собственности на сумму контрактной стоимости товара делается проводка:

Дебет 62. субсчет 1 «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками».

Кредит 46. субсчет 1 «Реализация экспортируемой продукции (работ, услуг)».

Одновременно с отражением реализации проданный товар снимается с учета, поскольку право собственности на него переходит к иностранному покупателю.

Его фактическая производственная себестоимость (или цена приобретения у непроизводителя) списывается на себестоимость реализации проводкой:

Кредит 45. субсчет 1 «Товары экспортные, отгруженные в пути» или

Кредит 41. субсчет 1 «Товары экспортные» или фактическая себестоимость работ, услуг:

Дебет 46. субсчет 1 «Реализация экспортной продукции (работ, услуг)».

Кредит 20. субсчет 1 «Затраты по экспортным работам и услугам».

На себестоимость реализации списывается сумма накладных расходов, относящихся к реализованному товару:

Дебет 46. субсчет 1 «Реализация экспортной продукции (работ, услуг)».

Кредит 43. субсчет 1 «Накладные расходы по экспорту в рублях»

Кредит 43. субсчет 2 «Накладные расходы по экспорту в иностранной валюте».

На счете 46 определяется финансовый результат от экспорта, который списывается на счет 99, субсчет 1 «Прибыли и убытки по экспортным операциям»:

Дебет 46-1 (99) Кредит 99 (46) - прибыль (убыток) от реализации продукции на экспорт.

До момента поступления оплаты на счете 62 задолженность отражается в двух оценках - в иностранной валюте и в рублевом эквиваленте. Поэтому на счете 62 ежемесячно учитывается курсовая разница, связанная с изменением курса рубля. Списание курсовой разницы проводится в соответствии с учетной политикой предприятия:

Дебет 62-1 Кредит 99 - положительная курсовая разница;

Дебет 99 Кредит 62-1 - отрицательная курсовая разница.

При поступлении оплаты закрывается задолженность иностранного покупателя:

Дебет 52. субсчет 1 «Транзитный валютный счет»; Кредит 62-1.

После поступления валютной выручки от экспорта на валютный счет предприятия 50% подлежат обязательной продаже. При поступлении выручки предприятия, осуществляющие экспорт продукции, работ, услуг, имеют право на возмещение НДС, уплаченного за сырье, материальные ресурсы и услуги, отнесенные на издержки производства и обращения.

Учет импортных операций.

Перейдем к описанию учета импортных операций. Предметом импорта могут быть:

• - товары, приобретенные для продажи отечественным производителям;
• - сырье, материалы, оборудование для производственного потребления;
• - другие материальные и нематериальные ценности (товары).

Первичными документами, которые служат основанием для отражения операций по учету движения импортируемых товаров и их поступления служат акцептованные счета (инвойсы) фирм-поставщиков (приложение 4), спецификации, дубликаты или квитанции грузового железнодорожного сообщения, коносамент, авианакладные; приемные акты, подтверждающие поступление товаров в порты или на склады; коммерческие акты, свидетельствующие о недостачах, излишках, порче товаров; приемные акты иностранных экспедиторов, подтверждающие движение товаров за границей, и др.

При учете импортных операций должна быть правильно сформирована внешнеторговая себестоимость импортного товара, то есть его покупная стоимость. Она складывается из следующих элементов:

• а) контрактной стоимости товара;
• б) накладных расходов (транспортных расходов, оплата погрузочно-разгрузочных работ, расходов по страхованию, оплата складских и экспедиторских расходов и др.);
• в) акцизов;
• г) таможенных пошлин и сборов.

Все элементы, составляющие фактическую стоимость импортного товара, списываются:

Вариант 1 - непосредственно на счета учета материальных ресурсов (41, 10, 07, 08 и др.);

Первым (и основным) элементом, составляющим стоимость импортного товара, является его контрактная стоимость. В зависимости от базисных условий поставки в нее включается часть накладных расходов, оплачиваемых поставщиком, но возмещаемых импортером в цене товара.

Контрактная стоимость товара указана в счете-фактуре, который вместе с товарораспорядительными и товароотгрузочными документами экспортер предъявляет импортеру для оплаты.

Товар ставится на учет, на момент перехода к импортеру права собственности на товар.

Поступление материальных ценностей (на момент перехода права собственности к импортеру) отражается в учете по дебету счетов по учету материальных ценностей:

Дебет 41, субсчет 3 «Товары импортные»

Кредит 60. субсчет 2 «Расчеты с иностранными поставщиками».

Оприходование импортных товаров и материалов производится в сумме контрактной стоимости, которая рассчитывается в рублях по курсу Центрального банка РФ на день оприходования.

Если право собственности на импортируемые товары переходит к импортеру в тот момент, когда они находятся в пути, в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 41-3 «Товары импортные в пути». Кредит 60-2 «Расчеты с иностранными поставщиками».

Однако такой учет не отражает движения импортируемых товаров от экспортера к импортеру.

В целях контроля за движением товара к субсчету 41-3 «Товары импортные» открываются следующие субсчета второго порядка:

• - 41-31 «Товары импортные в пути за границей»;
• - 41-32 «Товары импортные на складах за границей»;
• - 41-33 «Товары импортные в портах и на железнодорожных пограничных пунктах РФ»;
• - 41-34 «Товары импортные в пути в РФ»;
• - 41-35 «Товары импортные по прямым поставкам»;

Тогда в бухгалтерском учете поставку импортного товара можно отразить следующим образом (Таблица 2)

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету товары, производственные запасы, нематериальные активы, основные средства, то есть любые материальные ценности, которые считаются товаром во внешнеторговых сделках, показываются в отчетности в той рублевой оценке, в которой они приняты на дату совершения операции - на дату перехода права собственности. Дальнейшая переоценка этих ценностей в связи с изменениями курса Центрального банка не производится.

Второй элемент покупной стоимости (внешнеторговой себестоимости) импортного товара - это расходы, связанные с закупкой и доставкой товара от продавца к покупателю, то есть накладные расходы.

К ним относятся расходы по транспортировке, оплата погрузочно-разгрузочных работ, перевозки, расходы по хранению товара, оплата услуг экспедиторов, страхование и т.д.

В соответствии с выбранными базисными условиями поставки часть этих расходов, которую несет импортер, оплачивается экспортером в составе цены товара.

Накладные расходы по импорту отражаются в учете на субсчетах счета 43 «Коммерческие расходы»: 43-6 «Накладные расходы по импорту в иностранной валюте»; 43-7 «Накладные расходы по импорту в рублях»;

Накладные расходы собираются по дебету этих счетов или по оплате или при начислении.

При оплате: Дебет 43-6 (43-7) Кредит 51 (52);

При начислении: Дебет 43-6 (43-7) Кредит 76.

Дебет 41 (07. 08. 10 и др.); Кредит 43-6 (43-7).

Следующий элемент фактической стоимости импортных товаров - таможенные пошлины и сборы. При ввозе на территорию Российской Федерации товары подлежат обложению импортными пошлинами. Перечень облагаемых товаров, размеры ставок, их дифференциация в зависимости от страны происхождения определяются Таможенным тарифом РФ.

Сборы за таможенное оформление начисляются по ставке 0,15% от таможенной стоимости товара: 0,1% - в рублях, 0,05% - в валюте.

Государственным таможенным комитетом определены особые случаи исчисления этого сбора.

На сумму начисленных таможенных пошлин и сборов производят следующую запись.

Дебет 41 (07. 08. 10 и др.); Кредит 76. субсчет «Расчеты с таможней».

При ввозе товаров на территорию Российской Федерации они подлежат обложению налогом на добавленную стоимость (НДС).

Согласно действующему законодательству сумма НДС исчисляется в рублях:

• а) по товарам, облагаемым пошлинами и акцизами:
• б) по товарам, подлежащим обложению таможенными пошлинами, но не облагаемым акцизами:
• в) по прочим товарам:

Отражается сумма НДС по приобретенным материальным ценностям:

Дебет 19. субсчет «НДС по приобретенным материальным ценностям»; Кредит 68.

Сумма НДС перечислена в бюджет:

Здесь же необходимо отметить, что под правильной организацией работы коммерческих структур, подразумевается и налаженная система по оценке эффективности внешнеторговых операций.

Бухгалтерский учет экспортных операций и налогообложение таких операций имеет множество особенностей и нюансов. В нашей статье мы рассмотрим общие положения действующего законодательства, регламентирующие операции по экспорту товаров и постараемся разъяснить порядок применения нулевой ставки НДС.

Вывоз за границу товаров для реализации их за пределами РФ, без обязательств об обратном ввозе, называется экспортом товаров.

Экспорт фиксируется таможенными органами в момент пересечения товаров таможенной границы РФ и оформляется документами, в соответствии с действующим законодательством.

Основным нормативным документом, определяющим требования к организациям, осуществляющим валютные операции, и устанавливающим принципы валютного регулирования и контроля является Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле».

Закон № 173-ФЗ определяет:

• права и обязанности лиц, участвующих во внешнеэкономических операциях,
• органы валютного регулирования и органы валютного контроля,
• права и обязанности органов и агентов валютного контроля.

Пример

Российская организация заключила контракт с украинской организацией, согласно которому она является продавцом товара, ранее приобретенного у итальянской компании, и отгружаемого со склада, находящегося в Италии.

Во-первых, такая операция не является экспортной операцией.

Во-вторых, местом реализации, согласно ст. 147 НК РФ будет являться территория Италии, следовательно, выручка для целей налогообложения НДС не облагается.

Однако, эта выручка попадает под налогообложение налогом на прибыль, поэтому порядок ее определения и пересчета в рубли для целей налогообложения будет зависеть от даты признания дохода, согласно статьям 271 и 39 НК РФ. Если российская организация несет расходы, связанные с осуществлением этой сделки, в России и ей поставщики предъявляют суммы НДС при приобретении расходов, то такие суммы НДС к вычету не принимаются, а, согласно ст. 170 НК РФ, увеличивают стоимость расходов, признаваемых в уменьшение налогооблагаемой базы по прибыли.

В бухгалтерском учете такая операция реализации товаров должна отражаться транзитом.

Желательно такое принятие к учету товаров оформить распорядительным документом по организации, в котором определить перечень товаров, учитываемых транзитом (п. 51 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

Можно в учетной политике указать, что товары, приобретаемые за границей и реализуемые без ввоза на территорию России, отражаются по счету 41 «Товары», субсчету «товары за границей» транзитом на основании документов, подтверждающих приобретение товаров.

Такими документами могут быть документы на оплату иностранной организации — поставщику, инвойсы, перевозочные документы и др.

В бухгалтерском и налоговом учете их стоимость в валюте и в рублях отражается согласно учетной политике по дате признания расхода на приобретение товара. Например, в учетной политике установили дату признания расхода на приобретение товара, как дату перехода права собственности на товар. Если в контракте с иностранным поставщиком иное не оговорено, то по общему правилу право собственности переходит в момент передачи товара первому транспортировщику. Дата на перевозочном документе, переданном поставщиком в организацию, покажет дату пересчета в рубли. Курс ЦБ РФ на эту дату определит рублевый эквивалент стоимости товаров.

Выручка от реализации такой поставки будет определена на дату реализации, т.е. переход права собственности на товар к покупателю согласно п.3 ст. 271 НК РФ, на эту же дату необходимо произвести пересчет выручки в рубли, согласно п. 8 ст. 271 НК РФ.

Если товар в момент отгрузки покупателю находился на территории России, то выручка от реализации товара облагается НДС. Отсюда вывод: экспорт товаров облагается НДС, но согласно ст. 164 НК РФ по нулевой ставке, следовательно, НДС, предъявленный поставщиками товаров, принимается к вычету. Порядок применения вычета НДС по экспортным товарам устанавливается нормами статей 165 и 167 НК РФ.

Экспорт и НДС

Условиями контракта может предусматриваться авансирование экспортной поставки покупателем.

Получение аванса на транзитный валютный счет требует от организации представить в уполномоченный банк, в котором открыт валютный счет:

• справку о валютных операциях;
• документы, связанные с проведением валютных операций, указанных в справке о валютных операциях.

Обратите внимание: справка и документы должны быть представлены не позднее 15 рабочих дней после даты зачисления аванса, указанной в уведомлении уполномоченного банка о ее зачислении на транзитный валютный счет;

• если сумма обязательств по контракту превышает в эквиваленте 50 тыс. долларов США, то организация обязана, кроме справки, оформить паспорт сделки.

Обратите внимание: организация может в договоре с уполномоченным банком предусмотреть условие, что банк самостоятельно оформляет справку о валютных операциях и паспорт сделки на основании документов, представленных организацией по соответствующей валютной операции.

Полученный аванс не включается в налоговую базу по НДС согласно п.1 ст. 154 НК РФ и не учитывается для целей налогообложения прибыли, но для целей бухгалтерского и налогового учета на дату получения аванса в валюте производится пересчет в рубли.

В дальнейшем выручка от реализации товаров будет признаваться в бухгалтерском учете на основании п. 9 ПБУ 3/2006 в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли полученного аванса. В налоговом учете в налоговую базу по прибыли выручка на основании п. 8 ст. 271 НК РФ будет признаваться в этой же сумме. Но в налоговую базу по НДС выручка должна пересчитываться на дату отгрузки согласно п.3 ст. 153 НК РФ, т.е. сумма выручки будет признаваться в разных размерах для целей бухгалтерского и налогового учета и для НДС.

Выручка от реализации товаров, вывезенных с территории России без обязательства обратного ввоза, облагается по нулевой ставке.

Обратите внимание: подтвердить нулевую ставку необходимо документами, перечисленными в статье 165 НК РФ. Перечень подтверждающих документов зависит от вида реализованных товаров, от договорных отношений, т.е. реализация напрямую или через посредника.

Перечень документов, подтверждающих применение ставки 0%, является исчерпывающим. Поэтому требования налоговиков о представлении иных документов, не указанных в Налоговом кодексе РФ, являются неправомерными, а решение об отказе в возмещении НДС — незаконным. При рассмотрении таких споров арбитражные суды, как правило, встают на сторону налогоплательщика (Постановления ФАС Московского округа от 03.08.2009 N КА-А40/7259-09, ФАС Поволжского округа от 26.06.2009 N А12-3559/2008).

На сбор документов компании отводится 180 дней:

• Если компания успела собрать документы в срок, то НДС по ставке 0% начисляется последним днем квартала, в котором был собран полный пакет документов (п.9 ст.167 НК РФ).
• Если собрать в срок 180 дней полный пакет подтверждающих документов компании не удалось, то начисляется НДС по ставкам 10% или 18% (на соответствующие товары) на дату отгрузки товаров иностранной организации. Если впоследствии организация соберет полный комплект документов, то она имеет право на возмещение уплаченного НДС после проведения камеральной проверки.

Вебинары для бухгалтеров в Контур.Школе: изменения законодательства, особенности бухгалтерского и налогового учета, отчетность, зарплата и кадры, кассовые операции.